Giáo trình Luật tài chính (Phần 1) - Lê Thị Nguyệt Châu

Nội dung text: Giáo trình Luật tài chính (Phần 1) - Lê Thị Nguyệt Châu

1. TRƯỜNG ĐẠI HỌC CẦN THƠ KHOA LUẬT LUẬT TÀI CHÍNH TS. Lê Thị Nguyệt Châu NĂM 2009 Luat Tai chinh 1
2. THÔNG TIN VỀ TÁC GIẢ PHẠM VI VÀ ĐỐI TƯỢNG SỬ DỤNG CỦA GIÁO TRÌNH (LUẬT HÀNH CHÍNH 1) 1. THÔNG TIN VỀ TÁC GIẢ Họ và tên: LÊ THỊ NGUYỆT CHÂU Sinh năm: 1972 Cơ quan công tác: Bộ môn: Luật Thương mại; Khoa: Luật Trường: Đại học Cần Thơ Địa chỉ Email liên hệ: nguyetchau@ctu.edu.vn 2. PHẠM VI VÀ ĐỐI TƯỢNG SỬ DỤNG Giáo trình có thể dùng tham khảo cho những ngành: Ngành Luật, Ngành kinh tế. Có thể dùng cho các trường: trường đại học luật, các trường kinh tế Các từ khóa: pháp luật thuế, quản lý thuế, thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế giá trị gia tăng, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu, thuế nhà đất Yêu cầu kiến thức trước khi học môn này: - Lý luận chung về nhà nước và pháp luật 1, 2; - Luật thương mại (phần doanh nghiệp) Đã xuất bản in chưa: chưa. Luat Tai chinh 2
3. MỤC LỤC BÌA 1 THÔNG TIN VỀ TÁC GIẢ 2 MỤC LỤC 3 CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ LUẬT THUẾ 7 1. Khái niệm về thuế 7 1.1. Lược sử sự hình thành và phát triển của thuế 7 1.2. Khái niệm, đặc điểm và vai trò của thuế 9 2. Phân loại thuế 11 2.1. Phân loại thuế dựa trên mục đích điều tiết 11 2.2. Phân loại thuế dựa trên đối tượng tính thuế 11 3. Các nguyên tắc xây dựng luật thuế 12 3.1. Nguyên tắc công bằng 12 3.2. Nguyên tắc khả thi 13 3.3. Nguyên tắc rõ ràng, đơn giản và dễ hiểu 13 3.4. Nguyên tắc ổn định 14 3.5. Nguyên tắc hiệu quả 14 4. Những yếu tố cơ bản của luật thuế 14 4.1. Người nộp thuế, người chịu thuế 14 4.2. Căn cứ tính thuế 16 5. Vi phạm và xử lý vi phạm pháp luật về thuế 18 5.1. Khái niệm 18 5.2. Xử lý vi phạm pháp luật về thuế 19 6. Nguồn của luật thuế 20 Câu hỏi 21 Danh mục tài liệu tham khảo 21 CHƯƠNG 2. THUẾ THU NHẬP 22 BÀI 1. THUẾ THU NHẬP CÁ NHÂN 22 1. Lược sử sự phát triển thuế TNCN ở Việt Nam 22 2. Khái niệm, đặc điểm 22 3. Người nộp thuế 23 3.1. Cá nhân cư trú 23 Luat Tai chinh 3
4. 3.2. Cá nhân không cư trú 24 4. Thu nhập chịu thuế 24 4.1. Phạm vi xác định thu nhập chịu thuế 25 4.2. Các loại thu nhập chịu thuế 25 4.3. Thu nhập được miễn thuế 29 5. Căn cứ tính thuế 30 5.1. Thu nhập tính thuế 30 5.2. Thuế suất 33 6. Giảm thuế, miễn thuế 35 Câu hỏi 35 Danh mục tài liệu tham khảo 35 CHƯƠNG 3: THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 36 1. Lịch sử phát triển thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) 36 2. Khái niệm, đặc điểm, vai trò của Thuế TNDN trong nền kinh tế thị trường 37 2.1. Khái niệm 37 2.2. Đặc điểm 37 2.3. Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường 38 3. Người nộp thuế 38 3.1. Các tổ chức sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thành lập theo quy định của pháp luật Việt nam 39 3.2. Cơ sở thường trú của công ty nước ngòai ở Việt Nam 39 4. Căn cứ tính thuế 40 4.1. Thu nhập tính thuế 40 4.2 Thuế suất 48 5. Phương pháp tính thuế 48 6. Ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp 49 6.1. Điều kiện, nguyên tắc ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp 51 6.2. Các hình thức ưu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp 52 Câu hỏi 54 Tài liệu tham khảo 54 CHƯƠNG 4: THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG 55 1. Khái niệm, đặc điểm 55 2. Người nộp thuế 56 Luat Tai chinh 4
5. 3. Đối tượng chịu thuế GTGT 57 4. Căn cứ tính thuế 58 4.1.Giá tính thuế GTGT 58 4.2. Thuế suất thuế GTGT 60 4.3. Phương pháp tính thuế giá trị gia tăng 61 4.4. Hóa đơn chứng từ mua bán hàng hóa, dịch vụ 63 5. Hoàn thuế giá trị gia tăng 63 Câu hỏi 66 Tài liệu tham khảo 66 CHƯƠNG 5:THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT 67 1. Khái niệm, đặc điểm 67 2. Người nộp thuế 67 3. Đối tượng chịu thuế 68 3.1. Hàng hóa 68 3.2. Dịch vụ 68 3.3. Các trường hợp hàng hóa không phải chịu thuế TTĐB 68 4. Căn cứ tính thuế và thuế suất 69 4.1. Giá tính thuế TTĐB 69 4.2.Thuế suất thuế TTĐB 70 5. Giảm thuế 72 Câu hỏi 72 Tài liệu tham khảo 72 CHƯƠNG 6 :THUẾ XUẤT NHẬP KHẨU 73 1. Khái niệm, vai trò của thuế xuất nhập khẩu 73 2. Người nộp thuế 74 3. Đối tượng chịu thuế 74 4. Căn cứ tính thuế 75 4.1. Căn cứ tính thuế đối với hàng hoá áp dụng thuế suất theo tỷ lệ phần trăm 75 4.2. Hàng hoá áp dụng thuế tuyệt đối 80 5. Miễn thuế, giảm thuế, hoàn thuế XNK 81 5.1. Miễn thuế 81 5.2. Giảm thuế 86 Luat Tai chinh 5
6. 5.3. Các trường hợp được xét hoàn thuế 86 Câu hỏi 93 Tài liệu tham khảo 93 CHƯƠNG 7: MỘT SỐ LOẠI THUẾ TÀI SẢN Ở VIỆT NAM 94 1. Khái niệm, đặc điểm 94 2. Một số lọai thuế tài sản ở Việt Nam 94 Câu hỏi 111 Tài liệu tham khảo 111 Luat Tai chinh 6
7. CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ LUẬT THUẾ 1. Khái niệm về thuế 1.1. Lược sử sự hình thành và phát triển của thuế Thuế là một khỏan thu bắt buộc. Thuế có thể do chính quyền trung ương trực tiếp thu hay ủy nhiệm cho các cơ quan địa phương thu. Thông thường thì tiền thuế thu được phải được chi xài cho các mục tiêu công cộng và mục tiêu của thuế không chỉ là thu tiền cho ngân sách nhà nước mà nó cũng nhằm thực hiện công bằng xã hội hoặc khuyến khích phát triển kinh tế1. Mọi chính phủ đều cần có ngân sách để họat động. Mặc dù có thể có những sự lựa chọn khác nhưng thuế là công cụ hữu hiệu nhất để tạo nguồn thu ngân sách. Một chính phủ có thể vay mượn tiền từ công dân hoặc từ nước ngoài nhưng nợ thì phải trả. Nhà nước có thể “bán” các dịch vụ công cộng cho công dân của mình hoặc cho những người nước ngoài đang cư trú trong phạm vi lãnh thổ mình quản lý nhưng số tiền thu được không đảm bảo sẽ đủ để trang trải. Mặt khác, không phải dân chúng ai cũng có khả năng mua các dịch vụ công và nhà nước không thể không cung cấp các dịch vụ đó cho người dân. Nhà nước cũng cố gắng tránh mắc nợ nước ngoàibởi vì một khi đã mắc nợ thì không chỉ bị phụ thuộc về kinh tế mà có thể bị phụ thuộc cả về chính trị. Bất cứ nhà nước nào đều chiếm hữu cho mình một số tài sản nhất định và nhà nước có thể đầu tư, kinh doanh số tài sản đó nhưng nhà nước với nhiều chức năng riêng của mình không quán xuyến việc kinh doanh như những chủ thể khác trong xã hội. Thông thường nhà nước chỉ kinh doanh những ngành phục vụ cho lợi ích công cộng, an ninh quốc gia và những ngành này thông thường không sinh lợi hoặc chi phí đầu tư ban đầu quá lớn. Một nhà nước cũng có thể yêu cầu sự tự nguyện đóng góp của người dân bởi vì có rất nhiều họat động của nhà nước nhằm phục cho cho lợi ích của người dân. Tuy nhiên, đây không phải là cách thức tốt nhất bởi vì nhà nước luôn cần một ngân sách nhất định hàng năm và họ không thể ngồi chờ sự tự nguyện của người dân. Nhà nước với quyền lực chính trị sẵn có, sẽ thu một bộ phận thu nhập của cả xã hội để đảm bảo nhu cầu chi tiêu của mình. Vì thế mà, mục tiêu cơ bản của thuế luôn luôn đảm bảo nguồn thu cho chi phí của nhà nước2. Một vấn đề đặt ra là nếu số của cải vật chất do người dân sản xuất ra chỉ đủ nuôi sống bản thân họ thì làm gì có phần đóng góp để nuôi bộ máy nhà nước. Theo Marx, quá trình tái sản xuất giản đơn, tái sản xuất mở rộng là hai vấn đề quan trọng của làm nền tảng cho những lý luận cơ bản về thuế. Lao động với tư cách là một lọai hàng hóa đặc biệt, qua họat động lao động tạo ra giá trị mới lớn hơn giá trị của nó. Phần mới sáng tạo đó gọi là thu nhập. Thu nhập chính là cơ sở để tái sản xuất mở rộng và là nguồn cho sự động viên vào ngân sách nhà nước3. Thuế có một lịch sử rất dài, Thuronyi cho rằng trong lịch sử, có những khoản thu như thuế nhưng không phải lúc nào nó cũng được gọi tên là thuế, nhưng việc sử dụng những tên gọi khác không có nghĩa là có sự khác biệt về mặt pháp lý4. Theo Burg, thuế là một phần của lịch sử nhân loại ở cả phương Đông và phương Tây từ ít nhất 2500 năm và cũng có thể là 1 Chris White House, Revenue Law Principles and Practice, 21st Edition, Lexis Nexis TM UK, 2003, tr.5,6 2 Chris White House, Revenue Law Principles and Practice, 21st Edition, Lexis Nexis TM UK, 2003,tr.6 3 Quách Đức Pháp, Thuế-Công cụ điều tiết vĩ mô nền kinh tế, Nxb Xây Dựng, Hà Nội 1999, tr. 10 4 Victor Thuronyi, Comparative Tax Law, Kluwer Law International, 2003, tr. 53 Luat Tai chinh 7
8. 4500 năm5. Burg cũng tìm ra rằng hình thức sớm nhất của thuế được gọi là corvée, một hình thức lao động bắt buộc (và từ “lao động” trong tiếng Ai Cập cổ cũng đồng nghĩa với từ “thuế”). Với quan điểm tương tự, Giáo trình Luật thuế Việt Nam của trường Đại học Luật Hà Nội năm 2007 cũng viết rằng “thu thuế được thực hiện từ hình thức thu bằng hiện vật chuyển dần sang thu với hình thức giá trị. Điều đó cũng có nghĩa là, thuế xuất hiện ban đầu có hình thức biểu hiện rất đơn giản. Quan hệ phu phen, cống nạp là những lọai thuế thể hiện dưới hình thức hiện vật dần có sự phức tạp hơn – hình thức sưu, thuế được cắt đặt một cách thống nhất trong phạm vi lãnh thổ. Đến khi tiền tệ ra đời, hình thức thuế thu bằng tiền làm giảm nhẹ đi sự nghiệt ngã của các hình thức cống nộp”6. Khi nghiên cứu về lịch sử của thuế ở Anh, Sabine cho rằng ban đầu thuế có những điểm chung với các khoản đóng góp của người dân cho các nhà tu để họ sử dụng trong việc giải thích các nỗi sợ hãi và những bí mật của tự nhiên, chăm lo đời sống tâm linh của người dân và những biện pháp để thu các khoản đóng góp này cũng không khác với những cách thức thu thuế là mấy 7. Ở phương Tây, hình thức thuế xuất hiện sớm nhất là ở Ai Cập cổ đại dưới dạng thuế ruộng đất. Theo đó, chính quyền lấy sông Nile làm cơ sở để đánh thuế. Những mảnh đất nào gần lưu vực sông thì sẽ phải đóng thuế cao hơn những mảnh đất nằm sâu trong sa mạc. Các Pharaoh thu thuế trên nhiều lĩnh vực kể cả dầu ăn8. Ở Trung Quốc, hình thức thuế sớm nhất là “cống” thời nhà Hạ. Thuật ngữ “thuế” xuất hiện ở Trung Quốc vào năm 594 trước công nguyên9. Chính quyền Hy lạp cổ đại cũng cố gắng tận thu tất cả các khoản để trang trải cho các chi phí chiến tranh. Trong khi đó, Caesar Augustus được xem là một trong những nhà chiến lược về thuế vì ông đã ban hành thuế thừa kế để lấy tiền chi trả cho các quân nhân giải ngũ10. Tuy nhiên, cũng vì những chính sách thuế tận thu, hà khắc mà nhiều vị vua của Trung quốc cổ đại bị mất ngôi11. Trong quá trình tồn tại của các nhà nước, thuế luôn luôn là vấn đề quan trọng. Trong các cuộc bầu cử (nhất là ở các nước Tư bản) dự thảo về chính sách thuế của các ứng cử viên luôn luôn được cử tri quan tâm và để được lòng dân, nhiều ứng cử viên đã cố gắng giới thiệu các chính sách cắt giảm thuế hoặc tăng chi cho các khoản phúc lợi xã hội. Cùng với sự phát triển của văn minh nhân lọai, những lọai thuế và hình thức thuế phức tạp hơn được hình thành. Những chính sách thuế tận thu và hà khắc dần dần được thay thế. Nhà nước chú tâm nhiều hơn đến việc “hòan trả” các khỏan thuế mà dân đóng góp thông qua việc cung cấp các hàng hóa công cộng, phúc lợi xã hội, vv Ngay cả các cơ quan thu thuế cũng cố gắng thay đổi diện mạo của mình, vừa nhân danh nhà nước thu thuế nhưng cũng vừa là người trung gian giúp cho người dân thực hiện chính xác các nghĩa vụ thuế của mình với nhà nước. 5 David F. Burg, A World History of Tax Rebellions, Routledge, Oxford UK 2004, tr. xi 6 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.8,9 7 B.E.V.Sabine, A Short History of Taxation, Butterworths London 1980, p.I 8 9 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.8 10 11 Han Liang Huang, the Land Tax in China, Columbia University, New York 1918 Luat Tai chinh 8
9. 1.2. Khái niệm, đặc điểm và vai trò của thuế 1.2.1. Khái niệm, đặc điểm của thuế Có nhiều quan niệm khác nhau về thuế, tùy thuộc vào các lĩnh vực, góc độ nghiên cứu khác nhau. Marx viết “thuế là cơ sở kinh tế của bộ máy nhà nước, là thủ đọan đơn giản để kho bạc thu được tiền của người dân để dùng vào việc chi tiêu của nhà nước”12. Theo các tác giả Giáo trình Luật thuế, Đại học Luật Hà Nội thì “thuế là khoản thu nộp mang tính bắt buộc mà các tổ chức và cá nhân phải nộp cho nhà nước khi có đủ các điều kiện nhất định”13. Cụ thể hơn, Giáo trình Quản lý Tài chính công của học viện tài chính quan niệm rằng “thuế là một hình thức động viên bắt buộc của nhà nước theo luật định, thuộc phạm trù phân phối, nhằm tập trung một bộ phận thu nhập của các thể nhân và pháp nhân vào ngân sách nhà nước để đáp ứng các nhu cầu chi tiêu của nhà nước và phục vụ lợi ích công cộng”14. Tuy nhiên, có thể thấy rõ các khái niệm trên đều thống nhất: thuế là khoản nộp bắt buộc vào ngân sách nhà nước để đáp ứng các nhu cầu chi tiêu của nhà nước. 1.2.2. Đặc điểm của thuế - Thuế là khoản thu mang tính bắt buộc. Tính bắt buộc xuất phát từ việc nhà nước là người cung ứng phần lớn hàng hóa công cộng cho xã hội. Đặc tính của hàng hóa công cộng là có thể sử dụng chung và khó có thể loại trừ. Ít có người dân nào tự nguyện trả tiền cho việc thụ hưởng hàng hóa công cộng do nhà nước đầu tư cung cấp như quốc phòng, môi trường, pháp luật, vệ sinh phòng dịch, vv Vì vậy, để đảm bảo nhu cầu chi tiêu công cộng ấy, nhà nước phải sử dụng quyền lực của mình để nhân dân phải nộp thuế cho nhà nước. Tính bắt buộc của thuế thể hiện nghĩa vụ đóng góp của mọi công dân đối với lợi ích công cộng của toàn xã hội. Tính bắt buộc này thường được ghi nhận trong hiến pháp của các quốc gia. Hiến pháp Việt Nam năm 1992 quy định ở điều 80 rằng “công dân có nghĩa vụ đóng thuế và lao động công ích theo quy định của pháp luật”. Các luật thuế sẽ do các cơ quan quyền lực nhà nước ấn định, ban hành tránh việc thu thuế tuỳ tiện. Ví dụ như khoản 4 điều 84 của Hiến pháp Việt nam 1992 (sửa đổi bổ sung năm 2001) có qui định rằng chỉ có Quốc Hội mới có quyền qui định, sửa đổi, bãi bỏ các thứ thuế. - Thuế là khoản thu của ngân sách nhà nước mang tính không hòan trả trực tiếp và không đối giá. Số tiền thuế phải nộp không gắn trực tiếp với lợi ích cụ thể mà người nộp thuế được hưởng từ hàng hóa công cộng do nhà nước cung cấp. Các cá nhân, tổ chức thực hiện nghĩa vụ nộp thuế cho nhà nước không có quyền đòi hỏi nhà nước phải cung cấp trực tiếp cho họ một lượng hàng hóa dịch vụ cụ thể nào đó. Tuy nhiên, cá nhân và tổ chức có quyền nêu ý kiến của mình nếu như những gì mà họ nhận được từ sự đầu tư của nhà nước là quá thấp trong khi số thuế họ phải nộp quá cao hoặc họ cũng có thể kiểm tra việc chi tiêu của ngân sách nhà nước thông qua đại biểu của họ ở các cơ quan đại diện (như Quốc hội, Hội đồng nhân dân) và thông qua các báo cáo thường niên của các cơ quan này. Đặc điểm này của thuế nhằm phân biệt giữa thuế với phí và lệ phí. Phí và lệ phí cũng là các khoản thu mang 12 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.10, phần khái niệm của Marx được các tác giả trích ra từ Các Mác, Ăng Ghen Tuyển tập, Nxb Sự Thật Hà Nội năm 1961 13 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.10 14 Học viện Tài chính, Giáo trình Quản lý tài chính công, Nxb Tài chính năm 2005, tr. 106. Tuy nhiên, theo người viết, có thể thay đổi cụm từ “pháp nhân và thể nhân” thành “cá nhân và tổ chức” để bao quát hơn. Luat Tai chinh 9
10. tính bắt buộc nhưng tính bắt buộc của phí và lệ phí gắn trực tiếp với việc khai thác và hưởng thụ lợi ích từ những dịch vụ công cộng nhất định do nhà nước cung cấp mà theo quy định của pháp luật có thu phí hoặc lệ phí. 1.2.3. Vai trò của thuế - Thuế là công cụ chủ yếu trong việc tập trung các nguồn lực tài chính nhằm đáp ứng các nhu cầu chi tiêu của nhà nước. Để thực hiện tốt chức năng này, thuế phải bao quát hết các nguồn thu trong xã hội. Suy cho cùng, người làm luật thuế phải biết được “túi tiền” của người dân đang nằm ở đâu, làm cách nào để động viên cho hợp lý, phải suy tính khoản tiền nào thì nhà nước cần động viên, khoản nào thì để lại cho người dân. - Thực hiện điều chỉnh vĩ mô nền kinh tế. Tùy thuộc vào thực trạng kinh tế, xã hội trong từng thời kỳ, nhà nước hoàn toàn có thể chủ động điều chỉnh chính sách thuế nhằm thực hiện mục tiêu điều chỉnh vĩ mô nền kinh tế quốc dân. Điều tiết vĩ mô nền kinh tế có nghĩa là nhà nước không can thiệp trực tiếp vào họat động kinh tế, xã hội bằng các mệnh lệnh hành chính mà nhà nước chỉ đưa ra những chuẩn mực mang tính định hướng lớn trên diện rộng và bằng các công cụ đòn bẩy để hướng các họat động kinh tế, xã hội đi theo, nhằm đạt được mục tiêu kinh tế đề ra, tạo hành lang pháp lý cho các họat động kinh tế - xã hội thực hiện trong khuôn khổ pháp luật15. Thuế được sử dụng như là một công cụ để điều tiết vĩ mô nền kinh tế thể hiện ở các điểm sau: + Nhà nước ban hành một hệ thống pháp luật về thuế áp dụng chung cho các cơ sở kinh doanh thuộc mọi thành phần kinh tế, tạo sự bình đẳng trong cạnh tranh, góp phần thúc đẩy sản xuất phát triển16. + Nhà nước qui định số lượng các lọai thuế khác nhau, mức thuế khác nhau tùy theo từng ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh, từng loại hàng hóa cụ thể thể hiện mức độ khuyến khích hay không khuyến khích, ưu đãi hay không ưu đãi, bảo hộ hay không bảo hộ, vv Thông qua đó, nhà nước hướng dẫn các thành phần kinh tế bỏ vốn đầu tư vào sản xuất, kinh doanh những ngành nghề, mặt hàng theo định hướng phát triển kinh tế của nhà nước. Hơn nữa, sự lựa chọn để quyết định áp dụng một loại thuế này hay thuế khác cũng góp phần điều tiết vĩ mô đối với nền kinh tế17. + Nhà nước có thể sử dụng tiền thuế thu được để tài trợ, trợ cấp cho một số doanh nghiệp sản xuất kinh doanh những ngành nghề, mặt hàng cần khuyến khích phát triển hoặc cần cung cấp đến các vùng sâu, vùng xa ở miền núi, hải đảo. Nhà nước cũng có thể đầu tư trực tiếp cho các công trình trọng điểm của cả nước hoặc của từng vùng, đầu tư vào những việc mà tư nhân không muốn làm hoặc không có khả năng làm. + Nhà nước thu thuế nhưng đồng thời cũng chi ngân sách cho phúc lợi xã hội, thúc đẩy công bằng xã hội, tạo điều kiện cho mọi người dân trong xã hội phát triển. + Nhà nước ký kết các hiệp ước về thuế với các nước trên thế giới nhằm đẩy mạnh hợp tác đầu tư, giao lưu kinh tế, giảm tình trạng thu thuế chồng lắp. 15 Quách Đức Pháp, Thuế-Công cụ điều tiết vĩ mô nền kinh tế, Nxb Xây Dựng, Hà Nội 1999, tr. 40 16 Quách Đức Pháp, Thuế-Công cụ điều tiết vĩ mô nền kinh tế, Nxb Xây Dựng, Hà Nội 1999, tr. 44 17 Quách Đức Pháp, Thuế-Công cụ điều tiết vĩ mô nền kinh tế, Nxb Xây Dựng, Hà Nội 1999, tr.44-47 Luat Tai chinh 10
11. 2. Phân loại thuế Có nhiều tiêu chí để phân lọai thuế. Tùy thuộc vào mục đích nghiên cứu. 2.1. Phân loại thuế dựa trên mục đích điều tiết Cách phân lọai này nhằm chỉ ra ai thực sự là người sẽ nộp thuế và ai sẽ là người chịu gáng nặng về thuế. Từ đó, giúp nhà làm luật đưa ra cách thức thu thuế phù hợp. Theo phân chia này, thuế được phân lọai thành thuế trực thu và thuế gián thu. Thuế trực thu là lọai thuế mà khi xây dựng luật, mục tiêu của nhà nước là làm sao người nộp thuế cũng là người chịu gánh nặng của thuế và họ không thể chuyển gánh nặng này sang cho người khác được. Thuế trực thu thường đánh trên thu nhập, lợi nhuận và tài sản. Thuế trực thu có ưu điểm là đảm bảo sự công bằng trong việc điều tiết thu nhập của người nộp thuế, điều chỉnh khoảng cách giàu nghèo của các cá nhân trong xã hội nhưng hay gây ra sự phản ứng của người chịu thuế vì họ “trực tiếp” thấy được sự “mất mát” thu nhập, tài sản của họ khi nộp thuế. Cảm nhận này sẽ mạnh hơn khi nhà nước sử dụng tiền thuế mà người dân đã đóng không đúng mục đích, nạn tham nhũng quá nhiều và những phúc lợi xã hội mà người đóng thuế nhận được là quá ít. Thông thường vì phản ứng tâm lý này mà thuế trực thu thường khó thu, cơ chế quản lý phức tạp, tốn kém và người đóng thuế thường tìm cách tránh hoặc trốn thuế. Thuế gián thu bao gồm các lọai thuế đánh trên hàng hóa dịch vụ. Thuế gián thu là lọai thuế mà người nộp thuế thường không gánh chịu gánh nặng về thuế. So với thuế trực thu, thuế gián thu ít gặp sự phản ứng từ người chịu thuế và người nộp thuế, nhưng lại ít công bằng. Ví dụ như A có thu nhập là 5.000.000 đ và B có thu nhập là 10.000.000 đ. Nếu A và B cùng chi tiêu cho thực phẩm là 2000.000đ tháng, nhà nước đánh thuế 10% lên thực phẩm. Như vậy cả A và B phải đóng thuế 200.000đ. Như vậy gánh nặng về thuế trên thu nhập của A (200.000đ/5000.000đ) là nhiều hơn B (200.000đ/10.000.000đ). Tuy nhiên, Tự điển về thuế của IBFD (International Bureau of Fiscal Documentation) khẳng định rằng không có một sự phân định rạch ròi nào giữa thuế trực thu và thuế gián thu18. Ví dụ như thuế TNDN là thuế trực thu nhưng nếu doanh nghiệp là công ty cổ phần thì người nộp thuế là công ty nhưng người chịu thuế lại là các cổ đông góp vốn vì cổ đông chỉ được chia lợi nhuận sau khi côngty đã hoàn thành nghĩa vụ thuế đối với nhà nước. 2.2. Phân loại thuế dựa trên đối tượng tính thuế Căn cứ vào đối tượng tính thuế, thuế được phân chia thành thuế đánh vào thu nhập, thuế đánh vào tài sản và thuế đánh lên tiêu dùng. Theo giáo trình của Trường Đại học Luật Hà Nội thì19: 18 International Bureau of Fiscal Documentation, International Tax Glossary, 3rd Edition, Amsterdam 1996, tr. 93 19 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.16 Luat Tai chinh 11
12. - Thuế đánh vào tài sản là lọai thuế đánh vào bản thân tài sản chứ không phải đánh vào phần thu nhập phát sinh từ tài sản đó. Các lọai thuế như thuế nhà đất, thuế vốn, thuế chuyển nhượng tài sản, vv - Thuế đánh vào thu nhập chỉ thực hiện đối với những đối tượng có giá trị thặng dư phát sinh từ tài sản, sức lao động. - Thuế tiêu dùng phần lớn là các lọai thuế gián thu như thuế giá trị gia tăng, thuế tiêu thụ đặc biệt. Đặc điểm của các lọai thuế trong nhóm này là đối tượng tính thuế chính là phần thu nhập của người chịu thuế được mang vào tiêu dùng vào thời điểm chịu thuế. 3. Các nguyên tắc xây dựng luật thuế 3.1. Nguyên tắc công bằng Công bằng là một yêu cầu rất quan trọng trong việc xây dựng luật thuế. Tính công bằng của luật thuế thể hiện ở hai mặt pháp lý và kinh tế. Theo các nhà kinh tế, tính công bằng của thuế được xem xét ở hai giác độ, công bằng theo chiều ngang và công bằng theo chiều dọc. Công bằng theo chiều ngang là các đối tượng có tình trạng và khả năng nộp thuế ngang nhau thì phải được đối xử về thuế như nhau. Công bằng theo chiều dọc là sự đối xử về thuế khác nhau đối với các đối tượng có tình trạng và khả năng đóng thuế khác nhau. Tính công bằng về thuế còn được các nhà kinh tế xem xét ở khía cạnh khả năng đóng thuế, lợi ích của người nộp thuế. Theo quan niệm này, công dân chỉ đóng thuế theo tỉ lệ tương ứng với những lợi ích mà họ nhận được từ nhà nước và họ chỉ đóng thuế theo khả năng của họ. Xét ở khía cạnh lý luận, những quan điểm này rất hợp lý và thể hiện quan điểm nhân văn cũng như dân chủ của chính sách thuế, tránh được tình trạng tận thu thuế, cũng như đòi hỏi nhà nước phải chú ý đến việc cung cấp các lợi ích công cộng tương ứng với sự đóng góp của nhân dân. Tuy nhiên trên thực tế, có một số khó khăn khi vận dụng các quan điểm này. Xuất phát từ sự hoàn trả không trực tiếp của thuế, rất khó để cân đong đo đếm xem một người có nhận được những lợi ích công cộng tương đương với sự đóng góp của họ hay không. Ở những trường hợp mà mục tiêu của thuế là nhằm điều tiết thu nhập, rút ngắn khoảng cách giữa người giàu và người nghèo thì việc xác định mức độ tương thích giữa sự đóng góp và lợi ích nhận được này còn phải được phân tích kỹ lưỡng hơn vì một số lợi ích công cộng mà người giàu nhận được từ nhà nước sẽ khác so với một số lợi ích mà người nghèo được hưởng. Hoặc có một số lợi ích giống nhau nhưng người giàu sẽ có điều kiện để hưởng nhiều hơn và ngược lại. Áp dụng việc đánh thuế dựa trên khả năng đóng thuế của người dân sẽ gặp rất nhiều khó khăn đối với các quốc gia mà ở đó nhà nước không thể quản lý được tất cả các khoản thu nhập (chính thức, không chính thức) của người dân. Về mặt pháp lý, pháp luật Việt Nam luôn luôn hướng đến sự công bằng, bình đẳng. Nguyên tắc này cũng được công nhận trong Hiếp pháp Việt Nam. Theo đó, mọi cá nhân đều bình đẳng trước pháp luật, không bị phân biệt đối xử. Nguyên tắc công bằng này được đảm bảo bằng việc gắn chặt chính sách thuế với chế độ dân chủ và nhà nước pháp quyền. Luat Tai chinh 12
13. 3.2. Nguyên tắc khả thi Nguyên tắc khả thi rất quan trọng trong việc xây dựng bất kỳ một đạo luật nào. Đối với luật thuế, nguyên tắc khả thi thể hiện ở những điểm sau: - Nguyên tắc khả thi đòi hỏi luật thuế phải tính đến khả năng đóng thuế của người dân từ đó đưa ra cách thức điều chỉnh thích hợp. Nhà nước không thể bắt người dân đóng thuế khi họ không có khả năng đóng góp. Khả năng đóng góp của người dân thể hiện ở chỗ người dân chỉ phải đóng thuế khi mà thu nhập chịu thuế của họ là khoản thu nhập còn dư ra sau khi chi cho những nhu cầu cần thiết. Thông thường các quốc gia tính toán và đưa ra những định mức chi tiêu cần thiết áp dụng chung cho mọi người dân. Nếu thu nhập của họ không vượt quá định mức này, họ không phải đóng thuế. Khả năng đóng thuế của người dân còn thể hiện ở chỗ người dân có tiền để đóng thuế hay không mặc dù xét về sự giàu có về tài sản, họ có thể rất giàu. Lúc này nhà nước phải xem xét có đánh thuế hay không, nếu đánh thuế thì những người này sẽ làm gì để không phải đóng thuế hoặc phải làm gì để có tiền đóng thuế và từ đó đưa ra qui định phù hợp với ý chí của nhà nước (trong thời điểm đó). - Nguyên tắc khả thi cũng thể hiện ở việc thi hành luật thuế. Cơ quan thuế phải có khả năng xác định đúng đối tượng nộp thuế, đối tượng chịu thuế, số thuế phải thu. Ngòai ra, cơ quan thuế cũng phải có khả năng phát hiện và xử lý kịp thời các trường hợp trốn thuế, tránh thuế. 3.3. Nguyên tắc rõ ràng, đơn giản và dễ hiểu Đóng thuế là nghĩa vụ của người dân vì vậy người dân có quyền được “hiểu” pháp luật thuế của nhà nước. Việc người dân hiểu được luật sẽ khuyến khích họ chấp hành luật và giảm tình trạng không công bằng. Thông thường, người dân cần được biết những vấn đề sau: - Họ có phải là đối tượng nộp thuế/chịu thuế không? - Nếu có, họ phái nộp thuế/chịu thuế bao nhiêu? - Khi nào thì họ phải nộp thuế/chịu thuế - Chuyện gì sẽ xảy ra khi họ không đóng thuế? Nguyên tắc đơn giản, dễ hiểu phải được thể hiện ở cả khía cạnh kinh tế lẫn pháp lý. Thông thường cơ quan thuế quan tâm nhiều đến số tiền thuế thu được cho ngân sách, nhưng người chịu thuế luôn muốn biết xem ngòai thuế, họ còn phải chịu thêm chí phí liên quan nào nữa hay không ví dự như chi phí thuê khai thuế, chi phí xin giấy phép ưu đãi đầu tư, thời gian mà họ phải bỏ ra để hoàn thành nghĩa vụ thuế đối với nhà nước, vv Giảm bớt các chi phí liên quan đến việc thực hiện nghĩa vụ thuế rất quan trọng trong việc cải cách thuế. Hầu hết các quốc gia đều mong muốn luật thuế của mình đơn giản và dễ hiểu. Ví dụ như trong chiến dịch tranh cử tổng thống Mỹ nhiệm kỳ 2004-2008, cả Kerry và Bush đều hứa là sẽ đơn giản hóa luật thuế. Điều này rất được người dân Mỹ hoan nghênh vì luật thuế liên bang của Mỹ đã gần 60.000 trang20. Sự phức tạp của luật thuế do nhiều yếu tố như sự phát triển của các lọai hình kinh tế, sự phát triển của các nguồn thu nhập, qui trình làm luật, vv 20 Maurphy Cait, What the economy needs is simplier taxes, Fortune, Volume 150, Tháng 11 năm 2004 Luat Tai chinh 13
14. Tuy nhiên, nếu một luật thuế quá đơn giản cũng không phải luôn luôn là một điểm tích cực. Thuronyi đã chỉ ra rằng ở những nước đang phát triển có luật thuế rất đơn giản và với luật thuế như thế, các nước này không thể điều chỉnh những giao dịch phức tạp21. Cơ quan quản lý thuế không thể đưa ra được hướng dẫn thích hợp cho người nộp thuế, người chịu thuế hoặc cơ quan quản lý thuế không có khả năng kiểm tra những giao dịch đó dẫn đến tình trạng trốn, tránh thuế và thất thu ngân sách. 3.4. Nguyên tắc ổn định Nguyên tắc ổn định được hiểu là luật thuế phải được ban hành và thực thi trong thực tiễn trong một khoảng thời gian thích hợp, hạn chế việc sửa đổi bổ sung thường xuyên và khi thay đổi phải có kế họach và thời hạn để các đối tượng có liên quan chuẩn bị. Sự ổn định của pháp luật thuế là một đòi hỏi chính đáng của người thực hiện nghĩa vụ thuế đối với nhà nước. Theo Giáo trình quản lý tài chính công, Học viện Tài chính thì sự ổn định của hệ thống thuế là điều kiện quan trọng để ổn định môi trường đầu tư kinh doanh, đảm bảo điều kiện để các thể nhân và pháp nhân lựa chọn kinh doanh và quyết định hình thức đầu tư22. Nếu nhà đầu tư không chắc chắn về nghĩa vụ thuế của họ đối với nhà nước, họ sẽ không thể tính toán chính xác lợi nhuận của họ. Tính ổn định cần được bảo đảm trong việc xác định đối tượng chịu thuế, đối tượng nộp thuế, thuế suất, thời gian nộp thuế, chế tài khi vi phạm nghĩa vụ về thuế, vv Tuy nhiên, sự không ổn định cũng có điểm tích cực trong việc ngăn ngừa trốn thuế và tránh thuế. Một số người vì biết rõ những chế tài mà họ sẽ bị áp dụng khi trốn thuế lại trốn thuế vì có thể chế tài quá nhẹ và họ cũng biết rằng khả năng phát hiện hành vi trốn thuế của cơ quan quản lý thuế là không nhiều. Ngược lại, sự không ổn định của chế tài tại có thể làm cho người ta sợ mà không trốn thuế. 3.5. Nguyên tắc hiệu quả Nguyên tắc này đòi hỏi sự kiểm tra của cơ quan lập pháp xem mục tiêu ban hành luật thuế có được đảm bảo không. Việc kiểm tra phải được tiến hành xuyên suốt trong quá trình áo dụng luật thuế . Nếu mục tiêu của việc ban hành luật thuế là nhằm mục tiêu tăng thu cho ngân sách nhà nước thì quốc hội phải kiểm tra xem số tiền thuế thu được có nhiều hơn chi phí mà nhà nước phải bỏ ra để thu thuế hay không23. Chi phí tổ chức quản lý thu thuế càng thấp và số thuế tập trung vào ngân sách càng lớn thì hiệu quả của hệ thống thuế càng cao24. 4. Những yếu tố cơ bản của luật thuế 4.1. Người nộp thuế, người chịu thuế Theo cách hiểu thông thường, người chịu thuế là cá nhân, tổ chức mà theo ý chí của các nhà lập pháp họ thực sự phải chịu gánh nặng tài chính về một hoặc một số loại thuế nào đó. Còn 21 Victor Thuronyi, Comparative Tax Law, Kluwer Law International, 2003, tr.17,18 22 Học viện Tài chính, Giáo trình Quản lý tài chính công, Nxb Tài chính năm 2005, tr.112 23 Một số nhà nghiên cứu còn có quan điểm cho rằng khi tính toán chi phí, quốc hội cần xem xét chi phí của cả xã hội để bàn hành và thực hiện một luật thuế nào đó chứ không chỉ chú ý đến chi phí mà nhà nước bỏ ra để thu thuế. 24 Học viện Tài chính, Giáo trình Quản lý tài chính công, Nxb Tài chính năm 2005, tr.111 Luat Tai chinh 14
15. người nộp thuế là các cá nhân, tổ chức có trách nhiệm nộp thuế cho nhà nước. Theo đó, người nộp thuế sẽ là cá nhân, tổ chức thuộc đối tượng phải chịu một hoặc một số thuế nào đó theo quy định của pháp luật thuế và các tổ chức, cá nhân khác có trách nhiệm khấu trừ, làm thủ tục thuế và nộp thuế thay cho đối tượng chịu thuế. Xác định được người chịu thuế có ý nghĩa về mặt nghiên cứu, xây dựng luật25. Trong khi đó quy định rõ các chủ thể là người nộp thuế rất có ý nghĩa trong việc quản lý, thu thuế. Trong các luật thuế Việt Nam, khái niệm người chịu thuế không được đề cập nhưng xác định rất rõ về các chủ thể nộp thuế. Theo điều 6, Luật quản lý Thuế, người nộp thuế có các quyền như quyền được hướng dẫn thực hiện việc nộp thuế; được cung cấp thông tin, tài liệu để thực hiện nghĩa vụ, quyền lợi về thuế; quyền yêu cầu cơ quan quản lý thuế giải thích về việc tính thuế, ấn định thuế; yêu cầu cơ quan, tổ chức giám định số lượng, chất lượng, chủng loại hàng hoá xuất khẩu, nhập khẩu; quyền được giữ bí mật thông tin theo quy định của pháp luật; được hưởng các ưu đãi về thuế, hoàn thuế theo quy định của pháp luật về thuế; được ký hợp đồng thuê các tổ chức kinh doanh dịch vụ thay mình làm thủ tục về thuế; được quyền yêu cầu cơ quan quản lý thuế xác nhận việc thực hiện nghĩa vụ nộp thuế của mình. Ngoài ra, khi cơ quan thuế tiến hành thanh tra thuế với mình, người nộp thuế được nhận văn bản kết luận kiểm tra thuế, thanh tra thuế của cơ quan quản lý thuế đồng thời có thể yêu cầu giải thích nội dung kết luận kiểm tra thuế, thanh tra thuế và được quyền bảo lưu ý kiến trong biên bản kiểm tra thuế, thanh tra thuế. Người nộp thuế được quyền khiếu nại, khởi kiện quyết định hành chính, hành vi hành chính liên quan đến quyền và lợi ích hợp pháp của mình, được quyền tố cáo các hành vi vi phạm pháp luật của công chức quản lý thuế và tổ chức, cá nhân khác và được bồi thường những thiệt hại do cơ quan quản lý thuế, công chức quản lý thuế gây ra theo quy định của pháp luật. Đồng thời, người nộp thuế có các nghĩa vụ sau26: - Đăng ký thuế, sử dụng mã số thuế theo quy định của pháp luật. - Khai thuế chính xác, trung thực, đầy đủ và nộp hồ sơ thuế đúng thời hạn; chịu trách nhiệm trước pháp luật về tính chính xác, trung thực, đầy đủ của hồ sơ thuế. - Nộp tiền thuế đầy đủ, đúng thời hạn, đúng địa điểm. - Chấp hành chế độ kế toán, thống kê và quản lý, sử dụng hoá đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật. - Ghi chép chính xác, trung thực, đầy đủ những hoạt động phát sinh nghĩa vụ thuế, khấu trừ thuế và giao dịch phải kê khai thông tin về thuế. - Lập và giao hoá đơn, chứng từ cho người mua theo đúng số lượng, chủng loại, giá trị thực thanh toán khi bán hàng hoá, cung cấp dịch vụ theo quy định của pháp luật. - Cung cấp chính xác, đầy đủ, kịp thời thông tin, tài liệu liên quan đến việc xác định nghĩa vụ thuế, số hiệu và nội dung giao dịch của tài khoản mở tại ngân hàng thương mại, tổ chức tín dụng khác; giải thích việc tính thuế, khai thuế, nộp thuế theo yêu cầu của cơ quan quản lý thuế. 25 Tuy nhiên, điều này rất khó thực hiện vì có loại thuế thì người nộp thuế cũng là người chịu thuế, có loại thuế người chịu thuế và người nộp thuế là hai đối tượng khác nhau. Thậm chí, trong cùng một loại thuế nhưng ở từng hoàn cảnh khác nhau, người nộp thuế có khi là người chịu thuế nhưng có khi không phải là người chịu thuế 26 Điều 7, Luật Quản lý thuế ban hành ngày 29 tháng 11 năm 2006, có hiệu lực từ ngày 01/01/2007 Luat Tai chinh 15
16. - Chấp hành quyết định, thông báo, yêu cầu của cơ quan quản lý thuế, công chức quản lý thuế theo quy định của pháp luật. - Chịu trách nhiệm thực hiện nghĩa vụ thuế theo quy định của pháp luật trong trường hợp người đại diện theo pháp luật hoặc đại diện theo ủy quyền thay mặt người nộp thuế thực hiện thủ tục về thuế sai quy định. 4.2. Căn cứ tính thuế Căn cứ tính thuế là những tiêu chí, số lượng cụ thể để xác định số thuế phải nộp. Căn cứ tính thuế thường được xác định dựa trên đối tượng chịu thuế và và mức thuế suất áp dụng cho từng đối tượng chịu thuế 4.2.1. Đối tượng chịu thuế Đối tượng chịu thuế, theo giáo trình của Đại học Luật Hà Nội, là đối tượng khách quan phải thu thuế theo quy định của một đạo luật thuế, là vật chuẩn mà dựa vào đó nhà nước thu được một số tiền thuế nhất định27. Việc lựa chọn đối tượng chịu thuế phản ánh ý chí của nhà nước đối với kết quả họat động kinh tế xã hội và cũng là cơ sở phân biệt luật thuế này với luật thuế khác. Trong thực tế, đối tượng chịu thuế có thể là thu nhập, có thể là kết quả họat động kinh doanh hoặc có thể là tài sản28. Mặc dù đối tượng chịu thuế là cơ sở để phân biệt lọai thuế này với lọai thuế khác, nhưng điều đó không có nghĩa là đối tượng chịu thuế theo quy định của luật thuế này không phải là đối tượng chịu thuế của luật thuế khác. Tuy nhiên, sự đánh thuế nhiều lần lên một lọai đối tượng thường xảy ra trong những hòan cảnh đặc biệt và theo những mục tiêu điều chỉnh cụ thể của nhà nước. Ví dụ như một số hàng hóa có thể là đối tượng chịu thuế giá trị gia tăng, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu; hoặc thuế đánh lên hành vi tiêu dùng thực chất là thuế đánh vào thu nhập vv 4.2.2. Thuế suất Thông thường thuế suất chỉ cho chúng ta biết là nhà nước sẽ thu được bao nhiêu thuế từ các đối tượng chịu thuế. Tuy nhiên, thuế suất được qui định trong luật đôi khi không phải là thuế suất thực tế mà các đối tượng phải nộp cho nhà nước. Thuế suất thực tế thường bị chi phối bởi các chế độ kế toán, tỉ giá hối đoái, ưu đãi về thuế, vv Để xem xét, đánh giá một luật thuế, thông thường người ta sử dụng thuế suất thực tế. Tuy nhiên, việc xác định thuế suất thực tế rất khó khăn và các quốc gia có nhiều cách khác nhau để tính thuế suất thực tế. Thông thường, thuế suất trong luật thuế được qui định theo các hình thức sau: - Thuế suất luỹ tiến: là lọai thuế suất mà nó sẽ tăng lên dần dần cùng nhịp tăng tiến của đối tượng chịu thuế. Thuế suất này thường áp dụng khi xây dựng thuế thu nhập cá nhân. Theo đó, khi thu nhập chịu thuế tăng thì thuế suất cũng tăng. Vì vậy nó có ưu điểm là điều tiết mạnh thu nhập từ người giàu. Thu được nhiều cho ngân sách nhà nước. Tuy nhiên, để thiết 27 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.47 28 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2005, tr.47, 48 Luat Tai chinh 16
17. kế biểu thuế lũy tiến thì tốn nhiều công sức và biểu thuế này khá phức tạp. Có một số ý kiến cho rằng loại thuế suất này không khuyến khích người dân làm giàu. - Thuế suất lũy thoái: trái với thuế suất lũy tiến, thuế suất sẽ giảm khi đối tượng chịu thuế càng tăng. Loại thuế suất này thường được sử dụng để khuyến khích tạo thêm đối tượng chịu thuế (nếu đối tượng chịu thuế là thu nhập, tài sản) hoặc khuyến khích tăng việc tiêu dùng một lọai hàng hóa, dịch vụ nào đó. Nhưng lọai thuế suất này thường được xem là ít công bằng và cũng rất phức tạp khi xây dựng và áp dụng. - Thuế suất cố định: Thuế suất được cố định theo tỉ lệ phần trăm hoặc cố định bằng một số tiền. Thuế suất cố định thường đơn giản và khi thiết kế biểu thuế suất cũng ít phức tạp. Tuy nhiên, thuế suất cố định bằng một số tiền thường ít được áp dụng ở những quốc gia mà ở đó tỉ lệ lạm phát cao. Trong thực tế, đối với một số đối tượng, để tránh thất thu thuế cơ quan thuế có thể ấn định mức thuế cho tổ chức, cá nhân. Việc ấn định thuế thường dựa trên các tiêu chí như tài liệu kê khai của cá nhân, tổ chức, cơ sở dữ liệu của cơ quan thuế, tham khảo ý kiến của các cơ quan có liên quan và phải tuân thủ các quy định nghiêm ngặt. Bản chất của mức thuế được ấn định khác với thuế suất cố định29. Một đạo luật thuế có thể quy định một mức thuế suất duy nhất hoặc nhiều mức thuế suất khác nhau tùy thuộc vào thái độ của nhà nước. Việc quy định một mức thuế suất duy nhất sẽ tạo điều kiện dễ dàng trong việc áp dụng cho cả đối tượng nộp thuế và các cơ quan thu thuế, thể hiện sự công bằng giữa các đối tượng nộp thuế30. Trong thực tế, việc xác định các đối tượng chịu thuế cho từng mức thuế là rất phức tạp, ví dụ như có những hàng hóa mà tính năng sử dụng của nó vừa có thể được xếp vào nhóm thuế suất này hoặc có thể xếp vào nhóm thuế suất khác, hoặc do sự phát triển, giao lưu kinh tế quốc tế, các nguồn thu nhập của các cá nhân, tổ chức trong xã hội ngày càng phong phú, đa dạng vì vậy mà công tác phân loại trở nên phức tạp và khó khăn hơn. Tuy nhiên, theo các tác giả của giáo trình Luật thuế, Đại học Luật Hà Nội thì mức thuế suất duy nhất lại không thể hiện được sự thu hút hay hạn chế hay hạn chế đối với lĩnh vực, ngành nghề, hàng hóa, dịch vụ khác nhau31. Ngoài ra, một số luật thuế còn quy định phương pháp tính thuế ví dụ như luật thuế giá trị gia tăng. Phương thức tính thuế được hiểu là những cách thức được pháp luật quy định cụ thể cho từng lọai thuế để có được một số tiền nhất định dựa trên những căn cứ tính thuế đã quy định trước32. 29 Xem điều 36, 37, 38, 39, 40, 41 của Luật Quản lý thuế ban hành ngày 29 tháng 11 năm 2006, có hiệu lực từ ngày 01/01/2007 30 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr. 49 31 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr. 49 32 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr.49, 50 Luat Tai chinh 17
18. 5. Vi phạm và xử lý vi phạm pháp luật về thuế 5.1. Khái niệm Theo giáo trình luật thuế của trường đại học Luật Hà Nội thì vi phạm pháp luật về thuế là hành vi làm trái các quy định pháp luật về thuế do tổ chức, cá nhân thực hiện một các cố ý hoặc vô ý, gây thiệt hại đến trật tự công cộng và phải chịu trách nhiệm pháp lý về hành vi đó của mình33. Theo lý luận chung về nhà nước và pháp luật thì hành vi vi phạm pháp luật được cấu thành bởi các yếu tố là mặt khách quan, mặt chủ quan, chủ thể và khách thể của hành vi vi phạm34. Như vậy, hành vi vi phạm pháp luật về thuế có các dấu hiệu cơ bản như sau: - Chủ thể của hành vi vi phạm pháp luật về thuế là các tổ chức hoặc cá nhân có liên quan đến họat động thu thuế như người nộp thuế, cơ quan thuế hoặc công chức ngành thuế và các cá nhân khác. Những chủ thể này thường được trao các thẩm quyền và nghĩa vụ pháp lý nhất định khi tham gia vào quá trình thu thuế. - Khách thể vi phạm pháp luật thuế là những quan hệ xã hội được pháp luật thuế bảo vệ, nhưng bị hành vi vi phạm pháp luật xâm hại. - Hành vi vi phạm pháp luật thuế là hành vi trái pháp luật. Tính trái pháp luật của hành vi thể hiện qua việc làm trái những gì mà pháp luật thuế đòi hỏi chủ thể pháp luật phải tuân thủ khi họ tham gia vào quá trình hành thu thuế. - Về phương diện chủ quan, vi phạm pháp luật về thuế bao giờ cũng phản ánh mức độ lỗi của người thực hiện. Theo Luật quản lý thuế, hành vi vi phạm pháp luật về thuế bao gồm các hành vi sau đây35: - Vi phạm các thủ tục quản lý thuế - Chậm nộp tiền thuế - Khai sai làm thiếu nghĩa vụ thuế phải nộp hoặc tăng số thuế được hoàn - Trốn thuế, gian lận thuế Trong pháp luật thuế Việt Nam, vấn đề tránh thuế không được đề cập. Tránh thuế theo Tự điển Thuế của IBFD là thuật ngữ để chỉ việc người nộp thuế sắp xếp một cách hợp pháp những vấn đề có liên quan về thuế của mình để làm giảm nghĩa vụ thuế. Rất nhiều các quốc gia phân chia hành vi tránh thuế thành hành vi tránh thuế có thể chấp nhận được và hành vi tránh thuế không thể chấp nhận được. Hành vi tránh thuế có thể chấp nhận được ví dụ như việc di chuyển địa điểm kinh doanh, làm việc đến nơi có ưu đãi thuế hoặc thuế suất thấp, vv Hành vi tránh thuế không thể chấp nhận được là các hành vi kinh doanh hợp bề ngoài là hợp pháp nhưng bản chất lại nhằm mục tiêu là tránh thuế. Những hành vi đó đã gián tiếp vi phạm pháp luật về thuế. Trong quá trình hội nhập, việc các công ty thuê mướn những chuyên gia tư vấn cho họ về thuế là điều không thể tránh khỏi và một điều chắc chắn là luật 33 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr. 308 34 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Lý luận nhà nước và pháp luật, NXB Tư pháp năm 2006, tr. 501 35 Xem điều 103 của Luật Quản lý thuế ban hành ngày 29 tháng 11 năm 2006, có hiệu lực từ ngày 01/01/2007 Luat Tai chinh 18
19. sư càng giỏi thì kỹ thuật tránh thuế của họ cũng cao. Điều này đòi hỏi cơ quan thuế cũng phải có những bước chuẩn bị để tránh bị thất thu về thuế. 5.2. Xử lý vi phạm pháp luật về thuế 5.2.1. Nguyên tắc Việc xử lý vi phạm về thuế phải đảm bảo các nguyên tắc, thủ tục sau đây: i) Mọi hành vi vi phạm pháp luật về thuế được phát hiện phải được xử lý kịp thời, công minh, triệt để. Mọi hậu quả do vi phạm pháp luật về thuế gây ra phải được khắc phục theo đúng quy định của pháp luật. ii) Tổ chức, cá nhân chỉ bị xử phạt hành chính thuế khi có hành vi vi phạm pháp luật về thuế. iii) Việc xử lý vi phạm pháp luật về thuế phải do người có thẩm quyền thực hiện. iv) Một hành vi vi phạm pháp luật về thuế chỉ bị xử phạt một lần. Nhiều người cùng thực hiện một hành vi vi phạm pháp luật về thuế thì mỗi người vi phạm đều bị xử phạt. Một người thực hiện nhiều hành vi vi phạm pháp luật về thuế thì bị xử phạt về từng hành vi vi phạm. v) Việc xử lý vi phạm pháp luật về thuế phải căn cứ vào tính chất, mức độ vi phạm và những tình tiết giảm nhẹ, tăng nặng để quyết định mức xử phạt thích hợp. vi) Trình tự, thủ tục xử phạt vi phạm pháp luật về thuế thực hiện theo quy định của Chính phủ. vii) Trường hợp vi phạm pháp luật về thuế đến mức truy cứu trách nhiệm hình sự thực hiện theo pháp luật hình sự và pháp luật tố tụng hình sự. 5.2.2. Hình thức xử lý Vi phạm pháp luật về thuế có thể bị xử lý hành chính hoặc hình sự - Xử phạt vi phạm hành chính về thuế là việc áp dụng các biện pháp chế tài hành chính để xử lý các vi phạm về thuế mà chưa đến mức phải xử lý hình sự. Vì vậy, để áp dụng các chế tài các cơ quan có thẩm quyền phải xem xét tính chất, mức độ nguy hiểm của hành vi đó như thế nào. Các biện pháp chế tài hành chính bao gồm cảnh cáo, phạt tiền,vv Trong Luật quản lý thuế các hành vi vi phạm pháp luật về thuế được xếp theo nhóm và tương ứng với mỗi nhóm vi phạm có các hình thức chế tài. Ngòai ra, Luật còn quy định riêng hình thức xử lý đối với các vi phạm của công chức ngành thuế, cơ quan quản lý thuế, ngân hàng thương mại, tổ chức tín dụng khác, người bảo lãnh nộp thuế và các tổ chức, cá nhân khác có liên quan36. - Nếu vi phạm pháp luật về thuế đến mức phải xử lý hình sự thì cơ quan Tòa án, căn cứ vào pháp luật hình sự để xét xử. Ngoài tội trốn thuế được quy định ở điều 161 của Bộ luật Hình 36 Xem Luật Quản lý thuế, Nghị định số 13/2009/NĐ-CP ban hành ngày 13 tháng 2 năm 2009 và Nghị định số 98/ 2009/NĐ-CP ban hành ngày 07 tháng 6 năm 2007 của Chính phủ quy định về xử lý vi phạm pháp luật về thuế và cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế Luat Tai chinh 19
20. sự, vi phạm hình sự có liên quan đến thuế còn có thể bị xử lý ở các điều khoản khác như điều 278 về tham ô tài sản, 279 về tội nhận hối lộ, vv 6. Nguồn của luật thuế - Nguồn quan trọng nhất của luật thuế là Hiến pháp. Hiến pháp quy định rõ nghĩa vụ của người dân là phải nộp thuế cho nhà nước. Hiến pháp cũng qui định chỉ có Quốc hội mới có quyền ban hành luật thuế; - Các Luật do Quốc Hội ban hành, sửa đổi, bổ sung như Luật thuế giá trị gia tăng, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp, Luật thuế xuất nhập khẩu, Luật thuế chuyển quyền sử dụng đất, Luật thuế sử dụng đất nông nghiệp, Luật thuế tiêu thụ đặc biệt. Ngoài ra, thuế cũng được qui định ở các văn bản luật khác như Luật dầu khí quy định về thuế tài nguyên của tổ chức khai thác dầu, khí trên lãnh thổ Việt Nam; - Pháp lệnh do Ủy ban thường vụ Quốc hội ban hành, sửa đổi, bổ sung như Pháp lệnh thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao, Pháp lệnh thuế tài nguyên, Pháp lệnh thuế nhà đất; - Các văn bản dưới luật do Chính phủ, Thủ tướng chính phủ, Bộ trưởng các bộ quản lý ngành quy định chi tiết thi hành các luật, pháp lệnh thuế dưới dạng nghị định, thông tư. Ngòai ra, các công văn của Tổng cục thuế cũng có ý nghĩa hướng dẫn cho các cục thuế địa phương áp dụng cụ thể một số qui định pháp luật thuế mà các cục thuế địa phương gặp khó khăn trong quá trình thực hiện; - Các điều ước quốc tế đa phương mà Việt Nam ký kết hoặc cam kết thực hiện như OECD 1997 về “Hiệp định mẫu về tránh đánh thuế hai lần đối với các lọai thuế đánh vào tài sản và thu nhập” của tổ chức các nước kinh tế phát triển hay UN -1980 của Liên Hiệp Quốc về “Hiệp định mẫu của Liên Hiệp quốc về tránh đánh thuế hai lần giữa các nước phát triển và các nước đang phát triển”, Hiệp định ưu đãi thuế quan có hiệu lực chung (CEPT) vv ; - Các điều ước quốc tế song phương mà Việt Nam ký kết. Việt Nam đã ký kết hơn 40 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các quốc gia. Các quốc gia đó là: Algeria, Anh, Ấn Độ, Ba Lan, Bangladesh, Belarus, Bỉ, Bulgaria, Canada, Cuba, Đài Loan, Đan Mạch, Đức, Hà Lan, Hàn Quốc, Hungary, Iceland, Ý, Lào, Luxemburg, Mông Cổ, Malaysia, Myanmar, Na Uy, Nga, Nhật, Pakistan, Pháp, Phần Lan, the Philippines, Romania, Czech, Singapore, Thái Lan, Thụy Điển., Thụy Sỹ, Bắc Triều Tiên, Trung Quốc, Úc, Ukraine, Uzbekistan37 37 Nguồn: website của Tổng cuc thuế www.gdt.gov.vn Luat Tai chinh 20
21. Câu hỏi 1. Phân biệt thuế với phí, lệ phí 2. Tại sao nói dù mang tên gọi khác nhau nhưng các loại thuế đều nhằm vào thu nhập của dân cư? 3. Hãy tìm bất kỳ một điều luật nào để chứng minh rằng đôi khi để đảm bảo nguyên tắc khả thi, nguyên tắc công bằng không được chú trọng? 4. Tạo sao chúng ta cần phải ký hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các quốc gia, vùng lãnh thổ? 5. Ưu và nhược điểm của từng loại thuế suất (lũy tiến, lũy thoái, cố định)? 6. Làm thế nào để giảm các vi phạm pháp luật về thuế? Danh mục tài liệu tham khảo B.E.V.Sabine, A Short History of Taxation, Butterworths London 1980 Chris White House, Revenue Law Principles and Practice, 21st Edition, Lexis Nexis TM UK, 2003 David F. Burg, A World History of Tax Rebellions, Routledge, Oxford UK 2004 Han Liang Huang, the Land Tax in China, Columbia University, New York 1918 Học viện Tài chính, Giáo trình Quản lý tài chính công, Nxb Tài chính năm 2005 International Bureau of Fiscal Documentation, International Tax Glossary, 3rd Edition, Amsterdam 1996 Maurphy Cait, What the economy needs is simplier taxes, Fortune, Volume 150, Tháng 11 năm 2004 Quách Đức Pháp, Thuế-Công cụ điều tiết vĩ mô nền kinh tế, Nxb Xây Dựng, Hà Nội 1999 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Lý luận nhà nước và pháp luật, NXB Tư pháp năm 2006 Victor Thuronyi, Comparative Tax Law, Kluwer Law International, 2003 Luật Quản lý thuế Nghị định số 13/2009/NĐ-CP ban hành ngày 13 tháng 2 năm 2009 và Nghị định số 98/ 2009/NĐ-CP ban hành ngày 07 tháng 6 năm 2007 của Chính phủ quy định về xử lý vi phạm pháp luật về thuế và cưỡng chế thi hành quyết định hành chính thuế Luat Tai chinh 21
22. CHƯƠNG 2. THUẾ THU NHẬP BÀI 1. THUẾ THU NHẬP CÁ NHÂN 1. Lược sử sự phát triển thuế TNCN ở Việt Nam Thời kỳ trước 1990, thu ngân sách nhà nước ở nước ta chủ yếu từ kinh tế quốc doanh và được thực hiện dưới hình thức thu quốc doanh và trích nộp lợi nhuận. Chúng ta cũng nhận được nhiều khoản viện trợ từ các nước xã hội chủ nghĩa. Thuế chỉ áp dụng đối với kinh tế ngoài quốc doanh và một số sắc thuế như nông nghiệp, thuế công thương nghiệp, thuế môn bài, vv Vì vậy, có thể nói ở thời kỳ này, vai trò của thuế rất hạn chế trên cả phương diện huy động nguồn nhân lực cho ngân sách nhà nước và phương diện điều tiết vĩ mô nền kinh tế. Sự sụp đổ của các nước Đông Âu cùng với công cuộc đổi mới nền kinh tế, nhà nước ta quyết định cải cách hệ thống thuế để thuế trở thành nguồn thu chủ yếu của ngân sách nhà nước và là công cụ hữu hiệu để điều tiết vĩ mô nền kinh tế. Ban hành một chế độ thuế thu nhập cá nhân hợp lý nằm trong tiến trình cải cách hệ thống thuế. Ngày 27 tháng 12 năm 1990, Hội đồng nhà nước ban hành Pháp lệnh về thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao. Pháp lệnh này có hiệu lực từ ngày 1/4/1991. Qua quá trình tổ chức thực hiện, pháp lệnh về thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao được Uỷ ban thường vụ Quốc hội sửa đổi, bổ sung nhiều lần vào các năm 1992, 1993, 1994, 1997, 2001, 2004. Ngày 21 tháng 11 năm 2007, Quốc hội đã ban hành Luật thuế thu nhập cá nhân (TNCN). Luật này có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2009. Có thể nói, việc ban hành Luật thuế TNCN khẳng định một bước phát triển của hệ thống pháp luật thuế Việt Nam 2. Khái niệm, đặc điểm Thuế thu nhập cá nhân là loại thuế chủ yếu đánh vào thu nhập của cá nhân nhằm thực hiện công bằng xã hội, động viên một phần thu nhập của cá nhân vào ngân sách nhà nước và có thể được sử dụng để điều tiết vĩ mô nền kinh tế thông qua việc khuyến khích làm việc hay nghỉ ngơi, thông qua việc thu hay không thu thuế đối với các khoản thu nhập từ kinh doanh, đầu tư, vv Thuế thu nhập cá nhân có những đặc điểm sau đây: - Là loại thuế đánh lên tất cả cá nhân có thu nhập chịu thuế. Vì là lọai thuế trực thu nên người chịu thuế thường khó có thể chuyển gánh nặng về thuế cho người khác. Cho nên tâm lý của người chịu thuế thường nặng nề hơn khi thực hiện nghĩa vụ thuế này so với các loại thuế gián thu. Cần lưu ý là vai trò của người chi trả thu nhập khác với vai trò của người chịu thuế. Người chi trả thu nhập theo quy định của pháp luật là phải khấu trừ số thuế mà cá nhân có nghĩa vụ nộp cho nhà nước trước khi chi trả thu nhập. - Nhà nước có thể sử dụng lọai thuế này để khuyến khích làm việc hay nghỉ ngơi thông qua biểu thuế. Ví dụ như nhà nước có thể khuyến khích người lao động làm thêm giờ, tăng thu nhập bằng cách đánh thuế nhẹ hoặc không đánh thuế lên khoản thu nhập tăng thêm do làm thêm giờ hoặc có thể khuyến khích nghỉ ngơi bằng cách đánh thuế nặng lên khoản thu nhập này. Nhà nước cũng có thể khuyến khích người dân đầu tư hay không đầu tư, tiết kiệm hay Luat Tai chinh 22
23. không tiết kiệm thông qua việc đánh thuế hay không đánh thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động đầu tư, thu nhập từ lãi tiết kiệm. - Thuế thu nhập cá nhân là một lọai thuế phức tạp. Việc quản lý thuế, thu thuế đòi hỏi trình độ, kỹ thuật cao, chi phí quản lý thuế lớn. Cơ quan quản lý thuế phải nắm được các nguồn thu nhập của người chịu thuế, tình trạng cư trú của họ ở Việt Nam, vv 3. Người nộp thuế Người nộp thuế là các cá nhân có thu nhập chịu thuế. Cách đánh thuế lên thu nhập của mỗi cá nhân tùy thuộc vào nhiều tiêu chí. Các quốc gia có thể dựa trên tiêu chí nơi cư trú của người chịu thuế để đánh thuế. Thông thường cá nhân cư trú sẽ bị đánh thuế trên tòan bộ thu nhập chịu thuế không kể thu nhập đó phát sinh ở đâu. Quốc tịch cũng là một tiêu chí để qui định quyền đánh thuế và cách đánh thuế. Mỗi quốc gia, nếu không có thỏa thuận gì khác, sẽ có quyền đánh thuế lên thu nhập của công dân nước mình. Trong khi đó, việc thu nhập có phát sinh hay không phát sinh và phát sinh ở đâu cũng được các quốc gia lưu ý khi xây dựng luật thuế. Thông thường một khi có thu nhập phát sinh thì quốc gia nơi phát sinh thu nhập cũng có quyền đánh thuế. Vì các tiêu chí này khác nhau nên có thể có việc một số khoản thu nhập bị bỏ ngỏ hoặc bị đánh thuế nhiều lần ở nhiều quốc gia khác nhau. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa các quốc gia đã phần nào giải quyết được tình trạng này và ở tất cả các hiệp định, khái niệm cá nhân/doanh nghiệp cư trú được xác định rất rõ Luật Thuế thu nhập cá nhân ở Việt Nam sử dụng tiêu chí nơi cư trú làm căn cứ để xác định người nộp thuế. Theo qui định của Luật thuế thu nhập cá nhân, đối tượng nộp thuế bao gồm: 3.1. Cá nhân cư trú Theo Thông tư số 84, ngày 30 tháng 09 năm 2009 của Bộ Tài chính, hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân và hướng dẫn thi hành Nghị định số 100/2008/NĐ- CP ngày 08/9/2008 của Chính phủ quy định chi tiết một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân thì cá nhân cư trú là người đáp ứng một trong các điều kiện sau đây: i) Có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong một năm dương lịch hoặc trong 12 tháng liên tục kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam, trong đó, ngày đến được tính là một ngày và ngày đi cũng được tính là một ngày. Ngày đến và ngày đi được xác định căn cứ vào chứng thực của cơ quan quản lý xuất nhập cảnh trên hộ chiếu (hoặc giấy thông hành) của cá nhân đó khi đến và khi rời Việt Nam. Trường hợp nhập cảnh và xuất cảnh trong cùng một ngày thì được tính chung là một ngày cư trú. Thuật ngữ “có mặt tại Việt Nam”, theo hướng dẫn tại Thông tư 84, là sự hiện diện của cá nhân đó trên lãnh thổ Việt Nam. ii) Có nơi ở thường xuyên tại Việt Nam theo một trong hai trường hợp sau: - Có nơi ở đăng ký thường trú theo quy định của pháp luật về cư trú: + Đối với công dân Việt Nam: nơi ở đăng ký thường trú là nơi công dân sinh sống thường xuyên, ổn định không có thời hạn tại một chỗ ở nhất định và đã đăng ký cư trú theo quy định của Luật cư trú. Luat Tai chinh 23
24. + Đối với người nước ngoài: nơi ở thường xuyên của người nước ngoài là nơi đăng ký và được ghi trong Thẻ thường trú hoặc Thẻ tạm trú do cơ quan có thẩm quyền thuộc Bộ Công an cấp. - Có nhà thuê để ở tại Việt Nam theo quy định của pháp luật về nhà ở, với thời hạn của hợp đồng thuê từ 90 ngày trở lên trong năm tính thuế, cụ thể như sau: + Cá nhân chưa hoặc không có nơi ở được đăng ký thường trú, hoặc không được cấp Thẻ thường trú, Thẻ tạm trú theo hướng dẫn nêu trên, nhưng có tổng số ngày thuê nhà theo hợp đồng thuê từ 90 ngày trở lên trong năm tính thuế cũng thuộc đối tượng là cá nhân cư trú, kể cả trường hợp thuê ở nhiều nơi. + Nhà thuê để ở bao gồm cả trường hợp ở khách sạn, ở nhà khách, nhà nghỉ, nhà trọ, ở nơi làm việc, ở trụ sở cơ quan, không phân biệt cá nhân tự thuê hay người sử dụng lao động thuê cho người lao động. 3.2. Cá nhân không cư trú Là những người không đáp ứng điều kiện là cá nhân cư trú nêu ở trên. Nếu như ở Pháp lệnh thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao, người nộp thuế được xác định dựa trên hai tiêu chí quốc tịch và nơi cư trú thì Luật thuế thu nhập cá nhân chỉ dựa vào tiêu chí cư trú. Đây là một điểm tiến bộ nhất là trong điều kiện toàn cầu hóa về kinh tế thì tiêu chí quốc tịch bị mờ nhạt đi,vì luôn có sự di chuyển lao động, tài sản từ nơi này sang nơi khác. Chính vì vậy đa số các quốc gia sử dụng tiêu chí cư trú để xác định cá nhân đó có mối quan hệ kinh tế, dân sự chặt chẽ như thế nào đối với một quốc gia. Nếu xác định được là cá nhân cư trú tại quốc gia mình thì chính quyền đó có quyền thu thuế (và thông thường là thu trên toàn bộ thu nhập, không kể phát sinh ở đâu). 4. Thu nhập chịu thuế Hiện nay chưa có một định nghĩa một cách chính xác thế nào là thu nhập. Việc đưa ra định nghĩa của thu nhập là rất khó khăn. Thu nhập có thể hiểu là một giá trị vật chất mà người nào đó được nhận. Tuy nhiên, khi xây dựng luật thuế, không phải tất cả những khoản giá trị vật chất đều bị đánh thuế. Việc đánh thuế có thể sẽ gặp sự phản kháng của người chịu thuế nếu như nhà làm luật không để ý đến chi phí để tạo ra khoản thu nhập đó, không để ý đến hòan cảnh nhận được thu nhập (ví dụ như thu nhập từ bảo hiểm tai nạn), không để ý đến phần giá trị vật chất đó là tiền hay hiện vật, vv Trên phương diện thực tế thì tất cả những thứ thuế của nhà nước đều nhằm vào thu nhập của người dân. Tuy nhiên, nếu chỉ có một lọai thuế thì thuế suất sẽ cao, dẫn đến việc cản trở tạo ra thu nhập. Việc đánh thuế dưới các dạng khác nhau trong quá trình trong quá trình tích lũy, sử dụng thu nhập của người dân sẽ tạo điều kiện giảm bớt mức thuế trực tiếp đánh vào thu nhập. Ngoài ra, việc đánh các lọai thuế khác cho phép động viên thêm phần thu nhập chưa bị đánh thuế và cả phần thu nhập đã trốn hoặc tránh thuế, hạn chế được mặt tiêu cực của thuế thu nhập38. Theo các chuyên gia về thuế, việc đánh thuế sẽ công bằng và bao quát hơn nếu nhà nước biết kết hợp nhuần nhuyễn giữa thuế thu nhập, thuế tiêu dùng và thuế tài sản. 38 Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007, tr. 176 Luat Tai chinh 24
25. Với sự phát triển của kinh tế, thu nhập của cá nhân ngày càng đa dạng hơn. Thu nhập của cá nhân có thể có được từ tiền lương, thu nhập từ họat động kinh doanh, thu nhập từ tiền bản quyền, từ họat động đầu tư chứng khoán, vv Thu nhập cũng có thể được phân loại thành thu nhập thường xuyên hay không thường xuyên, hợp pháp hay không hợp pháp, phát sinh hay chưa chưa phát sinh, trong nước hay ngoài nước vv 4.1. Phạm vi xác định thu nhập chịu thuế Đối với cá nhân cư trú, thu nhập chịu thuế là thu nhập phát sinh trong và ngoài lãnh thổ Việt Nam, không phân biệt nơi trả và nhận thu nhập. Đối với cá nhân không cư trú, thu nhập chịu thuế là thu nhập phát sinh tại Việt Nam, không phân biệt nơi trả và nhận thu nhập. 4.2. Các loại thu nhập chịu thuế Theo qui định của Luật thuế TNCN, thu nhập chịu thuế bao gồm các khoản thu nhập sau đây: 4.2.1. Thu nhập từ kinh doanh Trước đây, thu nhập từ kinh doanh của cá nhân thuộc phạm vi điều chỉnh của luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Tuy nhiên, để đảm bảo công bằng cho các cá nhân có thu nhập, nhà nước ta đã chuyển đối tượng này vào đối tượng nộp thuế TNCN. Thu nhập từ kinh doanh là thu nhập có được từ hoạt động sản xuất, kinh doanh trong các lĩnh vực sau: - Thu nhập từ sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thuộc tất cả các lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh theo quy định của pháp luật như: sản xuất, kinh doanh hàng hoá; xây dựng; vận tải; kinh doanh ăn uống; kinh doanh dịch vụ, kể cả dịch vụ cho thuê nhà, cho thuê mặt bằng. - Thu nhập từ hoạt động hành nghề độc lập của cá nhân trong những lĩnh vực, ngành nghề được cấp giấy phép hoặc chứng chỉ hành nghề theo quy định của pháp luật. - Thu nhập từ hoạt động sản xuất, kinh doanh nông nghiệp, lâm nghiệp, làm muối, nuôi trồng, đánh bắt thuỷ sản (nếu không đáp ứng đủ điều kiện được miễn thuế) 4.2.2. Thu nhập từ tiền lương, tiền công Thu nhập từ tiền lương, tiền công là các khoản thu nhập người lao động nhận được từ người sử dụng lao động dưới các hình thức bằng tiền hoặc không bằng tiền, bao gồm: - Tiền lương, tiền công và các khoản có tính chất tiền lương, tiền công. - Các khoản phụ cấp, trợ cấp kể cả sinh hoạt phí mà người lao động nhận được - Tiền thù lao nhận được dưới các hình thức như: tiền hoa hồng môi giới, tiền tham gia các đề tài nghiên cứu khoa học, kỹ thuật; tiền tham gia các dự án, đề án; tiền nhuận bút do viết sách, báo, dịch tài liệu, ; tiền tham gia các hoạt động giảng dạy; biểu diễn văn hoá, nghệ thuật, thể dục, thể thao, ; tiền thu được từ các dịch vụ quảng cáo và từ các dịch vụ khác. - Tiền nhận được do tham gia vào các hội, hiệp hội nghề nghiệp, hiệp hội kinh doanh, hội đồng quản trị doanh nghiệp, ban kiểm soát doanh nghiệp, ban quản lý dự án, hội đồng quản lý, hội đồng doanh nghiệp và các tổ chức khác. - Ngoài ra, các khoản lợi ích khác bằng tiền hoặc không bằng tiền mà người lao động được hưởng ngoài tiền lương, tiền công do người sử dụng lao động trả hoặc trả hộ cho người lao động cũng được xem thu nhập chịu thuế ví dụ như tiền nhà ở, tiền điện, nước và các loại Luat Tai chinh 25
26. dịch vụ khác kèm theo; tiền mua bảo hiểm đối với các hình thức bảo hiểm mà pháp luật không quy định trách nhiệm bắt buộc người sử dụng lao động phải mua cho người lao động; - Khoản phí hội viên phục vụ cho cá nhân như: thẻ hội viên sân gôn, sân quần vợt, thẻ sinh hoạt các câu lạc bộ văn hoá, nghệ thuật, thể dục, thể thao, vv Tuy nhiên, cầu lưu ý rằng không phải tất cả các khoản phụ cấp, trợ cấp, tiền thưởng đều phải chịu thuế, Thông tư 84 xác định rõ các khoản phụ cấp, tiền thưởng sẽ được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế ví dụ như phụ cấp đối với người có công với cách mạng theo quy định của pháp luật về ưu đãi đối với người có công, bao gồm: phụ cấp, trợ cấp cho thương binh, bệnh binh, cho thân nhân liệt sỹ; phụ cấp, trợ cấp cho cán bộ hoạt động cách mạng; phụ cấp, trợ cấp cho các anh hùng lực lượng vũ trang, anh hùng lao động, Bà mẹ Việt Nam anh hùng; phụ cấp quốc phòng, an ninh theo quy định của pháp luật, tiền thưởng kèm theo các danh hiệu được nhà nước phong tặng bao gồm cả tiền thưởng kèm theo các danh hiệu thi đua, các hình thức khen thưởng theo quy định của pháp luật về thi đua khen thưởng, vv 4.2.3. Thu nhập từ đầu tư vốn Thu nhập từ đầu tư vốn là khoản thu nhập nhận được từ hoạt động cho cơ sở sản xuất, kinh doanh vay, mua cổ phần hoặc góp vốn sản xuất, kinh doanh dưới các hình thức: - Tiền lãi nhận được từ các hoạt động cho các tổ chức, doanh nghiệp, hộ gia đình, nhóm cá nhân kinh doanh, cá nhân vay theo hợp đồng vay (trừ lãi tiền gửi nhận được từ ngân hàng, tổ chức tín dụng). - Lợi tức, cổ tức nhận được từ việc góp vốn cổ phần. - Lợi tức nhận được do tham gia góp vốn vào công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty hợp danh, hợp tác xã, liên doanh, hợp đồng hợp tác kinh doanh và các hình thức kinh doanh khác theo quy định của Luật Doanh nghiệp và Luật Hợp tác xã . - Phần tăng thêm của giá trị vốn góp nhận được khi giải thể doanh nghiệp, chuyển đổi mô hình hoạt động, sáp nhập, hợp nhất doanh nghiệp hoặc khi rút vốn (không bao gồm vốn gốc được nhận lại). - Thu nhập nhận được từ các khoản lãi trái phiếu, tín phiếu và các giấy tờ có giá khác do các tổ chức trong nước phát hành (kể cả các tổ chức nước ngoài được phép thành lập và hoạt động tại Việt Nam), trừ thu nhập từ lãi trái phiếu do Chính phủ Việt Nam phát hành. - Các khoản thu nhập nhận được từ đầu tư vốn dưới các hình thức khác kể cả trường hợp góp vốn đầu tư bằng hiện vật, bằng danh tiếng, bằng quyền sử dụng đất, bằng phát minh, sáng chế, - Thu nhập từ cổ phiếu trả thay cổ tức là giá trị của cổ tức được xác định trên sổ sách kế toán và do đại hội cổ đông thông qua. 4.2.4. Thu nhập từ chuyển nhượng vốn Thu nhập từ chuyển nhượng vốn là khoản tiền lãi nhận được từ việc chuyển nhượng vốn của cá nhân trong các trường hợp sau: - Thu nhập từ chuyển nhượng phần vốn góp trong các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty hợp danh, công ty cổ phần, các hợp đồng hợp tác kinh doanh, hợp tác xã, tổ chức kinh tế, tổ chức khác. Luat Tai chinh 26
27. - Thu nhập từ chuyển nhượng chứng khoán bao gồm thu nhập từ việc chuyển nhượng cổ phiếu, trái phiếu, chứng chỉ quỹ và các loại chứng khoán khác theo quy định của Luật Chứng khoán. - Thu nhập từ chuyển nhượng vốn dưới các hình thức khác 4.2.5. Thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản Thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản là khoản thu nhập nhận được từ việc chuyển nhượng bất động sản, bao gồm: - Thu nhập từ chuyển nhượng quyền sử dụng đất. - Thu nhập từ chuyển nhượng quyền sử dụng đất và tài sản gắn liền với đất. Tài sản gắn liền với đất, bao gồm: - Nhà ở; - Kết cấu hạ tầng và các công trình xây dựng gắn liền với đất; - Các tài sản khác gắn liền với đất bao gồm các tài sản là sản phẩm nông nghiệp, lâm nghiệp, ngư nghiệp (cây trồng, vật nuôi, ). - Thu nhập từ chuyển nhượng quyền sở hữu hoặc sử dụng nhà ở. - Thu nhập từ chuyển quyền thuê đất, thuê mặt nước. -Các khoản thu nhập khác nhận được từ chuyển nhượng bất động sản. 4.2.6. Thu nhập từ trúng thưởng Thu nhập từ trúng thưởng là các khoản tiền hoặc hiện vật mà cá nhân nhận được dưới các hình thức sau đây: - Trúng thưởng xổ số do các công ty xổ số phát hành thực hiện. - Trúng thưởng trong các hình thức khuyến mại khi tham gia mua bán hàng hoá, dịch vụ. - Trúng thưởng trong các hình thức cá cược, đặt cược được pháp luật cho phép. - Trúng thưởng trong các casino được pháp luật cho phép hoạt động. - Trúng thưởng trong các trò chơi, cuộc thi có thưởng và các hình thức trúng thưởng khác do các tổ chức kinh tế, cơ quan hành chính, sự nghiệp, các đoàn thể và các tổ chức, cá nhân khác tổ chức. 4.2.7. Thu nhập từ bản quyền Thu nhập từ bản quyền là thu nhập nhận được khi chuyển nhượng, chuyển nhượng lại và chuyển giao quyền sử dụng các đối tượng của quyền sở hữu trí tuệ theo quy định của Luật Sở hữu trí tuệ; thu nhập từ chuyển giao công nghệ theo quy định của Luật Chuyển giao công nghệ, cụ thể: - Đối tượng của quyền sở hữu trí tuệ thực hiện theo quy định tại Điều 3 của Luật Sở hữu trí tuệ và các văn bản hướng dẫn liên quan, bao gồm: quyền tác giả bao gồm các tác phẩm văn học, tác phẩm nghệ thuật, khoa học; đối tượng quyền liên quan đến quyền tác giả bao gồm: ghi hình, ghi âm chương trình phát sóng, tín hiệu vệ tinh mang chương trình được mã hoá; quyền sở hữu công nghiệp bao gồm sáng chế, kiểu dáng công nghiệp, thiết kế bố trí mạch tích hợp bán dẫn, bí mật kinh doanh, nhãn hiệu, tên thương mại và chỉ dẫn địa lý; và quyền đối với giống cây trồng là giống cây trồng và vật liệu nhân giống. Luat Tai chinh 27
28. -Đối tượng của chuyển giao công nghệ thực hiện theo quy định tại Điều 7 của Luật Chuyển giao công nghệ, bao gồm: + Chuyển giao các bí quyết kỹ thuật. + Chuyển giao kiến thức kỹ thuật về công nghệ dưới dạng phương án công nghệ, quy trình công nghệ, giải pháp kỹ thuật, công thức, thông số kỹ thuật, bản vẽ, sơ đồ kỹ thuật, chương trình máy tính, thông tin dữ liệu. + Chuyển giao giải pháp hợp lý hoá sản xuất, đổi mới công nghệ. 4.2.8. Thu nhập từ nhượng quyền thương mại Nhượng quyền thương mại là hoạt động thương mại, theo đó bên nhượng quyền cho phép và yêu cầu bên nhận quyền tự mình tiến hành việc mua bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ theo các điều kiện của bên nhượng quyền. Thu nhập từ nhượng quyền thương mại là các khoản thu nhập mà cá nhân nhận được từ các hợp đồng nhượng quyền thương mại nêu trên, bao gồm cả việc nhượng lại quyền thương mại theo quy định của pháp luật về nhượng quyền thương mại. 4.2.9. Thu nhập từ nhận thừa kế Thu nhập từ nhận thừa kế là khoản thu nhập mà cá nhân nhận được theo di chúc hoặc theo quy định của pháp luật về tài sản thừa kế đối với các loại tài sản sau đây: - Đối với nhận thừa kế là chứng khoán bao gồm: cổ phiếu, trái phiếu, tín phiếu, chứng chỉ quỹ và các loại chứng khoán khác theo quy định của Luật Chứng khoán. -Đối với nhận thừa kế là phần vốn trong các tổ chức kinh tế, cơ sở kinh doanh bao gồm: vốn góp trong công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần, hợp tác xã, công ty hợp danh, hợp đồng hợp tác kinh doanh; vốn trong doanh nghiệp tư nhân, cơ sở kinh doanh của cá nhân, vốn trong các hiệp hội, quỹ được phép thành lập theo quy định của pháp luật hoặc toàn bộ cơ sở kinh doanh nếu là doanh nghiệp tư nhân, cơ sở kinh doanh của cá nhân. - Đối với nhận thừa kế là bất động sản bao gồm: quyền sử dụng đất, quyền sử dụng đất có tài sản gắn liền với đất, quyền sở hữu nhà, căn hộ chung cư, quyền thuê đất, mặt nước - Đối với nhận thừa kế là các tài sản khác phải đăng ký quyền sở hữu hoặc quyền sử dụng với cơ quan quản lý nhà nước như: ô tô, xe gắn máy (xe mô tô), tàu, thuyền, máy bay 4.2.10. Thu nhập từ nhận quà tặng Thu nhập từ nhận quà tặng là khoản thu nhập của cá nhân nhận được từ các tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước đối với các loại tài sản sau đây: - Đối với nhận quà tặng là chứng khoán bao gồm: cổ phiếu, trái phiếu, tín phiếu, chứng chỉ quỹ và các loại chứng khoán khác theo qui định của Luật Chứng khoán. - Đối với nhận quà tặng là phần vốn trong các tổ chức kinh tế, cơ sở kinh doanh bao gồm: vốn trong công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần, hợp tác xã, công ty hợp danh, hợp đồng hợp tác kinh doanh, vốn trong doanh nghiệp tư nhân, cơ sở kinh doanh của cá nhân, vốn trong các hiệp hội, quỹ được phép thành lập theo quy định của pháp luật hoặc toàn bộ cơ sở kinh doanh nếu là doanh nghiệp tư nhân, cơ sở kinh doanh của cá nhân. - Đối với nhận quà tặng là bất động sản bao gồm: quyền sử dụng đất, quyền sử dụng đất có tài sản gắn liền với đất, quyền sở hữu nhà, căn hộ chung cư, quyền thuê đất, mặt nước, Luat Tai chinh 28
29. - Đối với nhận quà tặng là các tài sản khác phải đăng ký quyền sở hữu hoặc quyền sử dụng với cơ quan quản lý nhà nước có thẩm quyền như: ô tô, xe gắn máy (xe mô tô), tàu, thuyền, máy bay, 4.3. Thu nhập được miễn thuế Tuy nhiên, không phải tất cả các khoản thu nhập kể trên đều phải chịu thuế. Nhà nướcquy định miễn thuế trong các trường hợp sau đây: - Thu nhập từ chuyển nhượng, thừa kế, quà tặng là bất động sản giữa vợ với chồng, giữa cha đẻ, mẹ đẻ với con đẻ, cha nuôi, mẹ nuôi với con nuôi; giữa mẹ chồng, cha chồng với con dâu; giữa bố vợ, mẹ vợ với con rể; giữa ông nội, bà nội với cháu nội; giữa ông bà ngoại với cháu ngoại; giữa anh chị em ruột với nhau. - Thu nhập từ chuyển nhượng nhà ở, quyền sử dụng đất ở và tài sản gắn liền với đất ở của cá nhân trong trường hợp người chuyển nhượng chỉ có duy nhất một nhà ở, quyền sử dụng đất ở tại Việt Nam - Thu nhập từ giá trị quyền sử dụng đất của cá nhân được nhà nước giao đất không phải trả tiền hoặc được giảm tiền sử dụng đất theo quy định của pháp luật - Thu nhập từ chuyển đổi đất nông nghiệp của hộ gia đình, cá nhân được Nhà nước giao để sản xuất. - Thu nhập của hộ gia đình, cá nhân trực tiếp tham gia vào hoạt động sản xuất nông nghiệp, lâm nghiệp, làm muối, nuôi trồng, đánh bắt thuỷ sản chưa qua chế biến thành các sản phẩm khác hoặc chỉ qua sơ chế thông thường. - Thu nhập từ lãi tiền gửi tại ngân hàng, tổ chức tín dụng, lãi từ hợp đồng bảo hiểm nhân thọ - Thu nhập từ kiều hối - Thu nhập từ phần tiền lương, tiền công làm việc ban đêm, làm thêm giờ được trả cao hơn so với tiền lương, tiền công làm việc ban ngày, làm việc trong giờ theo quy định của Bộ luật Lao động -. Thu nhập từ tiền lương hưu do bảo hiểm xã hội trả theo quy định của Luật Bảo hiểm xã hội. -. Thu nhập từ học bổng từ nguồn ngân sách nhà nước hoặc từ tổ chức trong nước và ngoài nước -Thu nhập từ bồi thường hợp đồng bảo hiểm nhân thọ, phi nhân thọ, tiền bồi thường tai nạn lao động, các khoản bồi thường nhà nước và các khoản bồi thường khác theo quy định của pháp luật được miễn thuế thu nhập cá nhân - Thu nhập nhận được từ các quỹ từ thiện được cơ quan nhà nước có thẩm quyền cho phép thành lập hoặc công nhận, hoạt động vì mục đích từ thiện, nhân đạo, khuyến học không nhằm mục đích thu lợi nhuận. - Thu nhập nhận được từ các nguồn viện trợ của nước ngoài vì mục đích từ thiện, nhân đạo dưới hình thức Chính phủ và phi Chính phủ được cơ quan nhà nước có thẩm quyền phê duyệt Luat Tai chinh 29
30. 5. Căn cứ tính thuế Căn cứ tính thuế thu nhập là thu nhập tính thuế và thuế suất. Căn cứ tính thuế của cá nhân cư trú và cá nhân không cư trú là khác nhau. Nếu như cá nhân cư trú được xem xét giảm trừ gia cảnh, các khoản bảo hiểm bắt buộc, hoặc các chi phí phát sinh để tạo thu nhập chịu thuế thì cá nhân không cư trú sẽ không được xét giảm trừ. Họ sẽ phải chịu thuế trên thu nhập phát sinh tại Việt Nam với mức thuế suất cố định. Tuy nhiên, nếu quốc gia mà họ cư trú hay mang quốc tịch có thỏa thuận khác với Việt Nam thông qua các hiệp định thì những quy định trong hiệp định sẽ được xem xét áp dụng thay cho những quy định của Luật thuế thu nhập cá nhân. 5.1. Thu nhập tính thuế Thu nhập tính thuế là khoản thu nhập mà theo luật định sẽ được dùng để xác định số tiền thuế mà người nộp thuế phải nộp. Thu nhập tính thuế được thiết lập dựa trên cơ sở thu nhập chịu thuế. Tuy nhiên, thu nhập tính thuế có thể ít hơn thu nhập chịu thuế do các khoản miễn thuế hoặc giảm trừ. 5.1.1. Đối với cá nhân cư trú 5.1.1.1.Thu nhập tính thuế từ tiền công, tiền lương, từ kinh doanh Thu nhập tính thuế được xác định bằng thu nhập chịu thuế trừ các khoản sau: - Các khoản đóng góp bảo hiểm bắt buộc như: Bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp đối với một số ngành, nghề phải tham gia bảo hiểm bắt buộc và các khoản bảo hiểm bắt buộc khác theo quy định của pháp luật. - Các khoản giảm trừ gia cảnh. - Các khoản đóng góp vào quỹ từ thiện, quỹ nhân đạo, quỹ khuyến học. Thu nhập chịu thuế đối với cá nhân vừa có thu nhập chịu thuế từ kinh doanh, vừa có thu nhập chịu thuế từ tiền lương, tiền công là tổng thu nhập chịu thuế từ kinh doanh cộng thu nhập chịu thuế từ tiền lương, tiền công. 5.1.1.1.1. Thu nhập tính thuế từ tiền công, tiền lương Thu nhập chịu thuế từ tiền lương, tiền công được xác định bằng tổng số tiền lương, tiền công, tiền thù lao, các khoản thu nhập khác có tính chất tiền lương, tiền công mà đối tượng nộp thuế nhận được trong kỳ tính thuế. Thời điểm xác định thu nhập chịu thuế đối với thu nhập từ tiền lương, tiền công là thời điểm tổ chức, cá nhân trả thu nhập cho đối tượng nộp thuế 5.1.1.1.2. Thu nhập từ kinh doanh Thu nhập chịu thuế từ kinh doanh được xác định bằng doanh thu trừ các khoản chi phí hợp lý liên quan trực tiếp đến việc tạo ra thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế. Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế từ kinh doanh là toàn bộ tiền bán hàng hoá, tiền gia công, tiền hoa hồng, tiền cung ứng hàng hoá, dịch vụ phát sinh trong kỳ tính thuế bao gồm cả khoản trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cá nhân kinh doanh được hưởng không phân biệt Luat Tai chinh 30
31. đã thu được tiền hay chưa thu được tiền. Các khoản chi phí hợp lý được trừ là các khoản chi phí thực tế phát sinh, có liên quan trực tiếp đến việc tạo ra doanh thu, thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế và có hoá đơn, chứng từ theo quy định của pháp luật. Về mặt nguyên tắc, cách xác định doanh thu và chi phí đối với thu nhập từ kinh doanh của cá nhân tương đối giống với cách xác định doanh thu và chi phí đối với doanh nghiệp khi thu thuế thu nhập doanh nghiệp. Tuy nhiên, cá nhân kinh doanh thường quy mô không lớn, ít đáp ứng được yếu cầu về hóa đơn chứng từ nên nhà nước quy định thu nhập tính thuế cụ thể hơn đối với từng trường hợp như sau: - Đối với cá nhân kinh doanh không thực hiện chế độ kế toán hoá đơn, chứng từ nộp thuế theo phương pháp khoán, thu nhập chịu thuế thu nhập cá nhân được xác định theo công thức: Thu nhập chịu thuế Doanh thu ấn định Tỷ lệ thu nhập chịu = x trong kỳ tính thuế trong kỳ tính thuế thuế ấn định Doanh thu ấn định được xác định căn cứ vào kê khai của cá nhân kinh doanh, kết quả điều tra của cơ quan thuế và ý kiến tham gia của Hội đồng tư vấn thuế xã, phường. - Đối với cá nhân kinh doanh chỉ hạch toán được doanh thu bán hàng hoá, dịch vụ, không hạch toán, xác định được chi phí. Thu nhập chịu thuế thu nhập cá nhân được xác định theo công thức: Doanh thu để tính thu Thu nhập chịu thuế Tỷ lệ thu nhập = nhập chịu thuế trong kỳ x trong kỳ tính thuế chịu thuế ấn định tính thuế Trong đó, doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định theo sổ sách kế toán hoá đơn, chứng từ phù hợp với doanh thu để tính thuế giá trị gia tăng. - Đối với cá nhân kinh doanh thực hiện đầy đủ chế độ kế toán hoá đơn, chứng từ, thu nhập chịu thuế được xác định theo công thức: Thu nhập Doanh thu để Chi phí hợp lý liên Thu nhập chịu thuế tính thu nhập quan đến việc tạo ra chịu thuế = - + trong kỳ tính chịu thuế trong thu nhập trong kỳ khác trong thuế kỳ tính thuế tính thuế kỳ tính thuế Trong đó: - Doanh thu và chi phí được xác định theo sổ sách kế toán hoá đơn chứng từ. Trường hợp, cá nhân kinh doanh thuộc đối tượng nộp thuế giá trị gia tăng thì doanh thu làm căn cứ xác định thu nhập chịu thuế phù hợp với doanh thu tính thuế giá trị gia tăng. - Thu nhập chịu thuế khác là các khoản thu nhập phát sinh trong quá trình kinh doanh như: tiền phạt vi phạm hợp đồng; tiền phạt do chậm thanh toán; tiền lãi ngân hàng trong quá trình thanh toán, tiền lãi do bán hàng trả chậm, trả góp, tiền lãi do bán tài sản cố định; tiền Luat Tai chinh 31
32. bán phế liệu, phế phẩm. 5.1.1.1.3. Giảm trừ gia cảnh Giảm trừ gia cảnh là số tiền được trừ vào thu nhập chịu thuế trước khi tính thuế đối với thu nhập từ kinh doanh, tiền lương, tiền công của đối tượng nộp thuế là cá nhân cư trú. Việc giảm trừ gia cảnh cho người phụ thuộc thực hiện theo nguyên tắc mỗi người phụ thuộc chỉ được tính giảm trừ một lần vào một đối tượng nộp thuế trong năm tính thuế. Người phụ thuộc mà đối tượng nộp thuế có trách nhiệm nuôi dưỡng phát sinh tháng nào thì được tính giảm trừ tháng đó. Trường hợp nhiều đối tượng nộp thuế có chung người phụ thuộc phải nuôi dưỡng thì các đối tượng nộp thuế phải tự thoả thuận để đăng ký giảm trừ gia cảnh vào một đối tượng nộp thuế. Trường hợp cá nhân cư trú vừa có thu nhập từ kinh doanh, vừa có thu nhập từ tiền lương, tiền công thì sẽ tính giảm trừ gia cảnh một lần vào tổng thu nhập từ kinh doanh và từ tiền lương, tiền công. Về nguyên tắc, Bộ Tài chính quy định đối tượng nộp thuế chỉ được tính giảm trừ gia cảnh cho người phụ thuộc nếu đối tượng nộp thuế đã đăng ký thuế và được cấp mã số thuế và phải có đủ hồ sơ chứng minh người phụ thuộc theo quy định. - Mức giảm trừ gia cảnh là 4 triệu đồng/tháng đối với bản thân người nộp thuế. Mức 4 triệu đồng/tháng là mức tính bình quân cho cả năm, không phân biệt một số tháng trong năm tính thuế không có thu nhập hoặc thu nhập dưới 4 triệu đồng/tháng. Còn đối với mỗi người phụ thuộc mà người nộp thuế có trách nhiệm nuôi dưỡng là 1,6 triệu đồng/tháng kể từ tháng phát sinh nghĩa vụ nuôi dưỡng. - Người phụ thuộc bao gồm các đối tượng sau: i) Con: con đẻ, con nuôi, con ngoài giá thú, cụ thể: + Con dưới 18 tuổi (được tính đủ theo tháng). + Con trên 18 tuổi bị tàn tật, không có khả năng lao động. + Con đang theo học tại các trường đại học, cao đẳng, trung học chuyên nghiệp, dạy nghề, không có thu nhập hoặc có thu nhập nhưng không bình quân trong năm không vượt quá 500.000đ/tháng ii) Vợ hoặc chồng của đối tượng nộp thuế ngoài độ tuổi lao động hoặc trong độ tuổi lao động theo quy định của pháp luật nhưng bị tàn tật, không có khả năng lao động, không có thu nhập hoặc có thu nhập nhưng không bình quân trong năm không vượt quá 500.000đ/tháng iii) Cha đẻ, mẹ đẻ, cha vợ, mẹ vợ (hoặc cha chồng, mẹ chồng) của đối tượng nộp thuế ngoài độ tuổi lao động hoặc trong độ tuổi lao động theo quy định của pháp luật nhưng bị tàn tật, không có khả năng lao động, không có thu nhập hoặc có thu nhập nhưng không bình Luat Tai chinh 32
33. quân trong năm không vượt quá 500.000đ/tháng iv) Các cá nhân khác là người ngoài độ tuổi lao động hoặc trong độ tuổi lao động theo quy định của pháp luật nhưng bị tàn tật, không có khả năng lao động, không nơi nương tựa, không có thu nhập hoặc có thu nhập nhưng không bình quân trong năm không vượt quá 500.000đ/tháng mà đối tượng nộp thuế đang phải trực tiếp nuôi dưỡng, bao gồm: + Anh ruột, chị ruột, em ruột của đối tượng nộp thuế. + Ông nội, bà nội, ông ngoại, bà ngoại, cô ruột, dì ruột, cậu ruột, chú ruột, bác ruột của đối tượng nộp thuế. + Cháu ruột của đối tượng nộp thuế (bao gồm con của anh ruột, chị ruột, em ruột). v) Người phải trực tiếp nuôi dưỡng khác theo quy định của pháp luật. 5.1.2. Đối với cá nhân không cư trú Việc xác định thu nhập tính thuế của cá nhân không cư trú có một số điểm khác biệt so với cá nhân cư trú: - Đối với thu nhập từ kinh doanh: khi tính thuế thì lấy doanh thu để tính thuế. Các khoản chi phí sẽ không được khấu trừ. Vì vậy mà mức thuế suất áp dụng cũng sẽ thấp hơn - Đối với thu nhập từ chuyển nhượng vốn, chuyển nhượng bất động sản: giá vốn, chi phí khác cũng không được khấu trừ. - Cá nhân không cư trú không được xét giảm trừ gia cảnh. 5.2. Thuế suất 5.2.1. Đối với cá nhân cư trú Cá nhân cư trú sẽ chịu thuế theo biểu thuế lũy tiến từng phần đối với thu nhập từ tiền công, tiền lương và biểu thuế toàn phần đối với các khoản thu nhập khác Biểu thuế lũy tiến từng phần Phần thu nhập tính Phần thu nhập tính Bậc Thuế suất thuế/năm thuế/tháng thuế (%) (triệu đồng) (triệu đồng) 1 Đến 60 Đến 5 5 2 Trên 60 đến 120 Trên 5 đến 10 10 3 Trên 120 đến 216 Trên 10 đến 18 15 4 Trên 216 đến 384 Trên 18 đến 32 20 5 Trên 384 đến 624 Trên 32 đến 52 25 6 Trên 624 đến 960 Trên 52 đến 80 30 7 Trên 960 Trên 80 35 Luat Tai chinh 33
34. Biểu thuế toàn phần STT Thu nhập tính thuế Thuế suất 1 Thu nhập từ đầu tư vốn 5% 2 Thu nhập từ chuyển nhượng vốn 20% Thu nhập từ chuyển nhượng chứng khoán - Xác định được giá mua và chi phí có liên quan 20% - Không xác định được giá mua và chi phí có liên quan 0,1% 3 Thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản - Xác định được giá vốn và chi phí có liên 25% quan - Không xác định được giá vốn và chi phí có liên quan 2% 4 Thu nhập từ bản quyền, nhượng quyền 5% thương mại 5 Thu nhập từ thừa kế, trúng thưởng, quà 10% tặng 5.2.2. Đối với cá nhân không cư trú STT Thu nhập tính thuế Thuế suất 1 Thu nhập từ tiền công, tiền lương 20% 2 Thu nhập từ kinh doanh - Kinh doanh hàng hóa 1% - Dịch vụ 4% - Đối với họat động sản xuất, xây dựng, vận tải và họat động kinh 2% doanh khác 3 Thu nhập từ đầu tư vốn 5% 4 Thu nhập từ chuyển nhượng vốn 0.1% 5 Thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản 2% 6 Thu nhập từ bản quyền, nhượng quyền 5% thương mại 7 Thu nhập từ thừa kế, trúng thưởng, quà 10% tặng Luat Tai chinh 34
35. 6. Giảm thuế, miễn thuế Cá nhân người nộp thuế gặp khó khăn do thiên tai, địch hoạ, tai nạn làm thiệt hại đến tài sản, thu nhập, ảnh hưởng đến đời sống bản thân thì người nộp thuế được xét giảm thuế, miễn thuế trong năm tuỳ theo mức độ thiệt hại. Số thuế được xét miễn, giảm bằng tỷ lệ giữa số tiền thiệt hại so với thu nhập chịu thuế trong năm nhưng không vượt qua số tiền thuế phải nộp cả năm. Câu hỏi 1. Thuế thu nhập cá nhân là gì? Cơ sở nào để nhà nước thu thuế thu nhập cá nhân? 2. Tại sao chúng ta dựa trên tiêu chí cư trú để đánh thuế? 3. Tại sao chúng ta áp dụng biểu thuế lũy tiến từng phần để thu thuế đối với cá nhân cư trú? 4. Tạo sao cá nhân không cư trú không được xét giảm trừ gia cảnh và không được khấu trừ giá vốn, chi phí có liên quan khi tính thuế? 5. Theo em thì cần phải sửa đổi nhữgn điểm nào trong luật thuế TNCN, tại sao? Danh mục tài liệu tham khảo Trường Đại học Luật Hà Nội, Giáo trình Luật thuế Việt Nam, NXB Tư pháp năm 2007 Luật Thuế Thu nhập cá nhân số 04/2007/QH 12 ngày 21 tháng 11 năm 2007 Nghị định số 100/2008/NĐ-CP ngày 08/9/2008 của Chính phủ quy định chi tiết một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân Thông tư số 84/2008/TT-BTC ngày 30 tháng 09 năm 2008, hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân và hướng dẫn thi hành Nghị định số 100/2008/NĐ-CP ngày 08/9/2008 của Chính phủ quy định chi tiết một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân Luat Tai chinh 35
36. CHƯƠNG 3: THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 1. Lịch sử phát triển thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) Trong thời thuộc địa, không có thuế thu nhập doanh nghiệp trong hệ thống thuế. Nhà nước Pháp đánh các loại thuế khác nhau lên các loại hình kinh doanh, hàng hoá, các cá nhân khác nhau. Các loại thuế phổ biến ở thời bấy giờ là thuế rượu, thuế muối, thuế thân. Những loại thuế đó đã gặp nhiều sự phản kháng từ người dân. Sau khi Việt nam bị phân chia thành hai miền Nam, Bắc vào năm 1954, miền Bắc xây dựng nền kinh tế xã hội chủ nghĩa, chính phủ miền Nam Việt Nam dưới sự giúp đỡ của Mỹ bắt đầu xây dựng nền kinh tế thị trường. Theo Taylor, ở miền Nam Việt Nam vào những năm 1960 cá nhân và doanh nghiệp có thu nhập từ kinh doanh đều phải nộp thuế lợi tức (trừ những khoản thu nhập từ chứng khoán và lợi nhuận từ tài sản). Cơ sở kinh doanh là công ty thì phải nộp thuế ở mức thuế suất là 16%, còn Cơ sở kinh doanh không phải là công ty thì nộp thuế ở mức thuế là 24% 39. Miền Nam Việt Nam cũng đã tiến hành cải cách hệ thồng thuế. Ngân hàng thế giới và chính phủ Mỹ đã tư vấn, hỗ trợ cho quá trình cải cách này40. Luật thuế thu nhập năm 1971 đã được ban hành và có nhiều điểm tương đồng với Bộ luật thu nhập nội địa của Mỹ41. Thế nhưng luật này không có cơ hội được áp dụng nhiều. Ở miền Bắc, không có một loại thuế nào đánh lên lợi nhuận của doanh nghiệp. Giống như ở các nước Đông Âu cũ, doanh nghiệp quốc doanh chiếm tỉ lệ lớn trong nền kinh tế. Doanh nghiệp nhà nước nhận kinh phí hoạt động sản xuất và lợi nhuận thu được sẽ nộp về cho nhà nước, người lao động trong các doanh nghiệp này được hưởng lương như công chức nhà nước. Nguồn thu từ doanh nghiệp quốc doanh là nguồn thu chính của ngân sách nội địa. Chính phủ cũng đã từng sử dụng thuế như là công cụ để hạn chế và loại trừ doanh nghiệp tư nhân42. Vào năm 1975, miền Nam và miền Bắc thống nhất và bắt đầu công cuộc xây dựng xã hội chủ nghĩa ở cả hai miền. Chính sách thuế của miền Bắc cũng được áp dụng cho miền Nam. Theo Ngô Đình Quang và Nguyễn Tiến Dũng, hệ thống thuế lúc bấy giờ chỉ có thuế nông nghiệp, thuế đối với doanh nghiệp nhà nước và thuế đối với tư nhân43. Tất cả những loại thuế này dựa trên những văn bản dưới luật44. Hệ thống này tồn tại đến cuối những năm 1980. Việc ra đời của thuế thu nhập doanh nghiệp ở nước ta là kết quả của việc cải cách hệ thống thuế nhằm đáp ứng nhu cầu chi tiêu của nhà nước và mục tiêu phát triển kinh tế xã hội trong thời kỳ đổi mới. Cùng với các loại thuế khác, thuế đánh lên thu nhập của doanh nghiệp đã được ban hành. Loại thuế đánh lên thu nhập doanh nghiệp đầu tiên được giới thiệu là thuế lợi tức. Thuế lợi tức áp dụng đến năm 1999. Lọai thuế này có những điều khoản giống như 39 Milton C. Taylor, The Tax System of Vietnam, Michigan State University, Vietnam Advisory Group, Saigon 1960, tr. 4,5,6 40 Giáo trình tài chính công, Đại học Luật Khoa Sài Gòn năm 1972, tr. 24 41 Giáo trình tài chính công, Đại học Luật Khoa Sài Gòn năm 1972, tr. 25 42 Thao Cung and Frank Meier of Baker & McKenzie Hong Kong, Review recent tax reforms in Vietnam aimed at assisting the development of a multi-sector economy, ở : 43 Ngo Dinh Quang, Nguyen Tien Dung Tax Reforms in Vietnam, Vietnam Investment Journal, nguồn : www.vninvest.com 44 IMF Country Report 1996: Vietnam. Chapter V Tax Reforms Luat Tai chinh 36
37. luật thuế lợi tức của Trung Quốc. Theo như luật thuế lợi tức năm 1990, có nhiều loại thuế, mức thuế đánh lên thu nhập của các doanh nghiệp, tuỳ thuộc vào thành phần kinh tế. Doanh nghiệp nhà nước chịu mức thuế khác doanh nghiệp tư nhân, doanh nghiệp có vốn đầu tư trong nước chịu thuế khác doanh nghiệp có vốn nước ngoài. Việc sử dụng chính sách thuế như công cụ kêu gọi đầu tư trực tiếp từ nước ngòai lại dẫn đến sự đối xử không bình đẳng giữa các thành phần kinh tế. Có thời điểm doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài chỉ phải nộp thuế lợi tức với thuế suất 25% (và thuế chuyển lợi nhuận ra nước ngoài nếu họ chuyển phần lợi nhuận này ra khỏi lãnh thổ Việt Nam) còn doanh nghiệp trong nước phải nộp thuế đến 45% và có thể còn phải nộp thêm thuế thu nhập bổ sung. Ngày 10/5/1997, Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) được Quốc hội nuớc Công hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua và luật này có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức. Ngày 17/6/2003, Quốc hội nước Công hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam dã thông qua Luật thuế TNDN sửa đổi, bổ sung để thay thế luật thuế TNDN năm 1997, luật thuế TNDN năm 2003 có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2004. Đến ngày 03 tháng 06 năm 2008, Quốc Hội thông qua Luật thuế TNDN sửa đổi bổ sung năm 2008. 2. Khái niệm, đặc điểm, vai trò của Thuế TNDN trong nền kinh tế thị trường 2.1. Khái niệm Thuế thu nhập doanh nghiệp là loại thuế thu trên thu nhập của các cơ sở kinh doanh để động viên một phần thu nhập của họ vào ngân sách nhà nước. Ngoài ra, nhà nước cũng có thể sử dụng loại thuế này để điều tiết vĩ mô nền kinh tế thông qua việc động viên công bằng giữa các thành phần kinh tế, khuyến khích ưu đãi đầu tư nhằm thúc đẩy sản xuất, kinh doanh phát triển. Mặc dù tên gọi là thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng loại thuế này cũng áp dụng đối với thu nhập của các cá nhân, các cơ sở kinh doanh không thành lập theo luật doanh nghiệp và phần thu nhập chịu thuế là phần thu nhập còn lại sau khi đã khấu trừ các chi phí liên quan đến quá trình sản xuất, kinh doanh. Ở các nước, tên gọi của luật thuế này có thể khác nhau như luật thuế thu nhập công ty, luật thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế lợi tức vv Nhưng bản chất là tương đối giống nhau. Có quốc gia quy định loại thuế này trong một luật riêng, quốc gia khác lại quy định chung một bộ luật với thuế thu nhập cá nhân vì họ cho rằng hai loại thuế đánh trên thu nhập này có quan hệ mật thiết với nhau nên quy định trong cùng một văn bản thì sẽ dễ tiếp cận hơn. 2.2. Đặc điểm - Ở các nước đang phát triển như Việt Nam, thuế thu nhập doanh nghiệp dễ thu hơn so với thuế thu nhập cá nhân. Việc quản lý thuế đối với doanh nghiệp có thể dựa trên hồ sơ đăng ký kinh doanh và số lượng doanh nghiệp bao giờ cũng ít hơn số lượng cá nhân trong quốc gia cho nên dễ quản lý. Ở các nước phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp được xem như là một loại thuế thu trước của thuế thu nhập cá nhân. Ở các quốc gia này, doanh nghiệp hầu hết là doanh nghiệp tư nhân và công ty cổ phần cho nên người chịu thuế thực tế là chủ doanh nghiệp tư nhân hoặc cổ đông. Những người này chỉ nhận được lợi tức từ hoạt động kinh Luat Tai chinh 37
38. doanh của doanh nghiệp sau khi doanh nghiệp đã nộp thuế TNDN cho nhà nước. Khoản lợi tức nhận được từ thu nhập của doanh nghiệp sẽ được tính vào thu nhập chịu thuế thu nhập cá nhân. Để giảm tình trạng thuế chồng thuế thì các quốc gia có thể cho phép khầu trừ phần thuế TNDN đã đóng hoặc đánh thuế thu nhập cá nhân trên phần lợi tức này ở mức thuế suất thấp. - Được xem là loại thuế trực thu nhưng đôi khi đối tượng chịu thuế thu nhập doanh nghiệp có thể chuyển gánh nặng về thuế cho các đối tượng khác. Thuế thu nhập doanh nghiệp có thể chuyển cho cổ đông, cho người tiêu dùng hoặc cho cả người lao động trong doanh nghiệp. - Nguồn của thuế thu nhập doanh nghiệp có thể là luật quốc tế. Quá trình tự do hoá hoạt động đầu tư quốc tế đã làm cho hoạt động của các doanh nghiệp vượt ra khỏi biên giới quốc gia. Việc phân định quyền đánh thuế trở nên cần thiết và các quốc gia có xu hướng hợp tác với nhau để phân định quyền đánh thuế và giảm tình trạng trốn thuế. 2.3. Vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường - Thuế TNDN là công cụ quan trọng để nhà nuớc thực hiện việc điều tiết thu nhập, đảm bảo công bằng xã hội. Nhà nước sử dụng thuế TNDN làm công cụ điều tiết thu nhập của các chủ thể có thu nhập, đảm bảo yêu cầu đóng góp của các chủ thể kinh doanh vào ngân sách Nhà nước được công bằng, hợp lý. Mặc khác, các doanh nghiệp thua lỗ trong sản xuất kinh doanh vừa không phải đóng thuế TNDN, vừa có thể được chuyển lỗ sang các năm sau để có cơ hội phục hồi và giảm tình trạng phá sản doanh nghiệp. - Thuế TNDN là nguồn thu quan trọng của ngân sách nhà nước. Phạm vi áp dụng của thuế TNDN rất rộng, gồm cá nhân, nhóm kinh doanh, hộ cá thể và các tổ chức kinh tế có hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có phát sinh thu nhập chịu thuế. Một khi nền kinh tế thị trường phát triển, tăng trưởng kinh tế được bảo đảm, hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịch vụ ngày càng mang lại nhiều lợi nhuận thì khả năng huy động nguồn tài chính cho ngân sách nhà nước thông qua thuế TNDN sẽ ngày càng dồi dào. Mặt khác, so với các loại thuế khác, thuế TNDN dễ thu, ít tốn kém chi phí nên hiệu quả thu cũng cao hơn nhiều. Ở các nước đang phát triển, tiền thu được từ thuế thu nhập doanh nghiệp nhiều hơn nhiều so với thuế thu nhập cá nhân. Còn ở các nước phát triển mặc dù thu từ thuế TNDN ít hơn so với thuế thu nhập cá nhân nhưng thuế TNDN giữ vai trò là loại thuế thu trước của thuế thu nhập cá nhân. - Thuế TNDN là công cụ quan trọng để góp phần khuyến khích, thúc đẩy sản xuất, kinh doanh phát triển theo hướng kế hoạch, chiến lược, phát triển toàn diện của Nhà nước. Nhà nước ưu đãi, khuyến khích đối với các chủ thể đầu tư, kinh doanh vào những ngành, lĩnh vực và những vùng, miền mà nhà nước ưu tiên khuyến khích phát triển trong từng giai đoạn nhất định. 3. Người nộp thuế Tùy theo pháp luật của mỗi quốc gia, người có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập doanh nghiệp (thuế thu nhập công ty) khác nhau. Theo quy định của luật thuế Mỹ và Nhật thì chỉ có tổ chức kinh tế kinh doanh thì mới phải nộp thuế thu nhập công ty. Thái Lan quy định trong bộ Luat Tai chinh 38
39. luật thuế thu nhập là chỉ có công ty và các tổ chức hùn vốn có tư cách pháp nhân mới phải nộp thuế thu nhập công ty. Luật thuế TNDN của Việt Nam trước đây quy định đối tượng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp khá rộng. Bất kể tổ chức, cá nhân sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ (gọi chung là cơ sở kinh doanh) có thu nhập chịu thuế thì phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp. Tuy nhiên, sau khi ban hành luật thuế thu nhập cá nhân thì luật thuế TNDN đã được sửa đổi và đối tượng chịu thuế TNDN chủ yếu là các tổ chức có thu nhập từ sản xuất kinh doanh hàng hóa, dịch vụ. Bao gồm: a) Doanh nghiệp được thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam; b) Doanh nghiệp được thành lập theo quy định của pháp luật nước ngoài (sau đây gọi là doanh nghiệp nước ngoài) có cơ sở thường trú hoặc không có cơ sở thường trú tại Việt Nam; c) Tổ chức được thành lập theo Luật hợp tác xã; d) Đơn vị sự nghiệp được thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam; đ) Tổ chức khác có hoạt động sản xuất, kinh doanh có thu nhập. Trong đó: 3.1. Các tổ chức sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thành lập theo quy định của pháp luật Việt nam Doanh nghiệp được thành lập và hoạt động theo quy định của Luật doanh nghiệp, Luật doanh nghiệp Nhà nước, Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, Luật đầu tư, Luật các tổ chức tín dụng, Luật kinh doanh bảo hiểm, Luật chứng khoán, Luật dầu khí, Luật thương mại và các văn bản pháp luật khác dưới các hình thức: Công ty cổ phần; Công ty trách nhiệm hữu hạn; Công ty hợp danh; Doanh nghiệp tư nhân; Doanh nghiệp Nhà nước; Văn phòng Luật sư, Văn phòng công chứng tư; Các bên trong hợp đồng hợp tác kinh doanh; Các bên trong hợp đồng phân chia sản phẩm dầu khí, xí nghiệp liên doanh dầu khí, Công ty điều hành chung. 3.2. Cơ sở thường trú của công ty nước ngòai ở Việt Nam Cơ sở thường trú là cơ sở kinh doanh mà thông qua cơ sở này công ty ở nước ngoài thực hiện một phần hay toàn bộ hoạt động kinh doanh của mình tại Việt Nam mang lại thu nhập. Việc xác định một cơ sở kinh doanh có phải là cơ sở thường trú của công ty nước ngòai ở Việt Nam hay không quyết định việc Việt Nam có quyền đánh thuế lên cơ sở kinh doanh đó hay không. Nếu có thì có thể đánh thuế lên khoản thu nhập nào. Cơ sở thường trú của công ty ở nước ngoài chủ yếu bao gồm các hình thức sau : - Chi nhánh, văn phòng điều hành, nhà máy, xưởng sản xuất, kho giao nhận hàng hóa, phương tiện vận tải, hầm mỏ, mỏ dầu hoặc khí đốt, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên hay các thiết bị phương tiện phục vụ cho việc thăm dò tài nguyên thiên nhiên; - Địa điểm xây dựng; công trình xây dựng, lắp đặt, lắp ráp; các hoạt động giám sát xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt, lắp ráp; Luat Tai chinh 39
40. - Cơ sở cung cấp các dịch vụ bao gồm cả dịch vụ tư vấn thông qua người làm công cho mình hay một đối tượng khác; - Đại lý cho công ty ở nước ngoài; - Đại diện ở Việt Nam trong các trường hợp : + Có thẩm quyền ký kết các hợp đồng đứng tên công ty ở nước ngoài; + Không có thẩm quyền ký kết các hợp đồng đứng tên công ty nước ngoài nhưng thường xuyên thực hiện việc giao hàng hóa hoặc cung ứng dịch vụ tại Việt Nam. Trong trường hợp Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ký kết có quy định khác về cơ sở thường trú thì thực hiện theo quy định của Hiệp định đó. So với những thỏa thuận về cơ sở thường trú của công ty nước ngòai tại Việt Nam ở hầu hết các hiệp định mà Việt Nam ký kết, luật thuế TNDN qui định đối tượng có thể bị xác định là cơ sở thường trú rộng hơn và vì vậy mà cơ sở kinh doanh của các công ty ở các quốc gia không ký kết hiệp định với Việt Nam có nhiều khả năng bị xác định là cơ sở thường trú hơn và xác suất bị đánh thuế ở Việt Nam là cao hơn. Ví dụ như trong luật thuế TNDN qui định rằng một địa điểm xây dựng của công ty nước ngòai được xem là cơ sở thường trú, trong khi đó ở nhiều hiệp định, một địa điểm xây dựng chỉ được xem là cơ sở thường trú nếu địa điểm đó tồn tại ở Việt Nam ít nhất là 3 hoặc 6 tháng. 4. Căn cứ tính thuế Căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp là thu nhập tính thuế trong kỳ tính thuế và thuế suất. 4.1. Thu nhập tính thuế Thu nhập tính thuế thu nhập doanh nghiệp được xác định bằng thu nhập chịu thuế trừ đi các khoản lỗ (nếu có) của năm trước chuyển sang. Thu Thu nhập Các khoản lỗ được Thu nhập = nhập -[ được miễn + kết chuyển theo quy ] tính thuế chịu thuế thuế định Cơ sở kinh doanh sau khi quyết toán thuế mà bị lỗ thì được chuyển lỗ trừ vào thu nhập chịu thuế của những năm sau. Sau khi xác định thu nhập chịu thuế theo công thức trên, cơ sở kinh doanh được trừ số lỗ của các kỳ tính thuế trước chuyển sang trước khi xác định số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo quy định.Thời gian chuyển lỗ không quá 5 năm, kể từ năm tiếp sau năm phát sinh lỗ.Cơ sở kinh doanh khi phát sinh lỗ phải có kế hoạch chuyển lỗ và đăng ký kế hoạch chuyển lỗ với cơ quan thuế. Cơ sở kinh doanh không được chuyển lỗ nếu không đăng ký với cơ quan thuế hoặc chuyển lỗ ngoài kế hoạch chuyển lỗ đã đăng ký với cơ quan thuế. 4.1.1. Thu nhập chịu thuế Thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế bao gồm thu nhập chịu thuế của hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịch vụ và thu nhập chịu thuế khác, kể cả thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất, kinh doanh, dịch vụ ở nước ngoài. Luat Tai chinh 40
41. Luật thuế TNDN xác định rõ phạm vi đánh thuế đối với thu nhập chịu thuế của doanh nghiệp. Theo đó, doanh nghiệp được thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam. Còn doanh nghiệp nước ngoài có cơ sở thường trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam (kể cả khi thu nhập đó không liên quan đến họat động của cơ sở thường trú ở Việt Nam) và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam liên quan đến hoạt động của cơ sở thường trú đó. Riêng đối với doanh nghiệp nước ngoài không có cơ sở thường trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam. Thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế được xác định theo công thức sau: Thu nhập Doanh thu để tính Chi phí Thu nhập chịu thuế thu nhập chịu hợp lý chịu thuế = - + trong kỳ thuế trong kỳ tính trong kỳ khác trong kỳ tính thuế thuế tính thuế tính thuế Trong trường hợp Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà Cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam ký kết có quy định khác về phương pháp xác định thu nhập chịu thuế đối với cơ sở thường trú thì thực hiện theo quy định của hiệp định đó. 4.1.1.1. Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ tiền bán hàng, tiền cung cấp dịch vụ bao gồm cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở kinh doanh được hưởng không phân biệt đã thu được tiền hay chưa thu được tiền. Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định như sau: - Đối với hàng hoá là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hàng hoá hoặc xuất hoá đơn bán hàng. - Đối với dịch vụ là thời điểm dịch vụ hoàn thành hoặc xuất hoá đơn bán hàng. Ngoài ra, Thông tư 130 cũng quy định rõ doanh thu để tính thu nhập chịu thuế trong một số trường hợp cụ thể như sau: - Đối với hàng hoá, dịch vụ bán theo phương thức trả góp, trả chậm là tiền bán hàng hoá, dịch vụ trả tiền một lần, không bao gồm tiền lãi trả góp, tiền lãi trả chậm. - Đối với hàng hoá, dịch vụ dùng để trao đổi; biếu, tặng, cho; tiêu dùng nội bộ được xác định theo giá bán của sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm trao đổi; biếu, tặng, cho; tiêu dùng nội bộ. Hàng hoá, dịch vụ tiêu dùng nội bộ là hàng hoá, dịch vụ do doanh nghiệp xuất hoặc cung ứng sử dụng cho tiêu dùng, không bao gồm hàng hoá, dịch vụ sử dụng để tiếp tục quá trình sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. - Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về hoạt động gia công bao gồm cả tiền công, chi phí về nhiên liệu, động lực, vật liệu phụ và chi phí khác phục vụ cho việc gia công hàng hoá. Luat Tai chinh 41