Thông tin kế toán quản trị trong kiểm soát chi phí chất lượng cho các doanh nghiệp Việt Nam trong bối cảnh hội nhập

Nội dung text: Thông tin kế toán quản trị trong kiểm soát chi phí chất lượng cho các doanh nghiệp Việt Nam trong bối cảnh hội nhập

1. THÔNG TIN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG KIỂM SOÁT CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM TRONG BỐI CẢNH HỘI NHẬP INFORMATION ON MANAGERIAL ACCOUNTING IN CONTROLLING QUALITY COSTS FOR VIETNAMESE ENTERPRISE IN THE CONTEXT OF GLOBAL INTEGRATION ThS. Vũ Thị Thanh Huyền Trường Đại học Thương mại Tóm tắt Hội nhập kinh tế quốc tế mang lại cho các doanh nghiệp Việt Nam không chỉ cơ hội mà còn rất nhiều thách thức, khó khăn. Nâng cao chất lượng sản phẩm dịch vụ là chìa khóa thành công của hầu hết các doanh nghiệp tại các nước có nền kinh tế phát triển trên thị trường toàn cầu. Nhật và Mỹ là hai nước có sự kiểm soát chất lượng được coi là đứng đầu thế giới. Các bài học kinh nghiệm về quản lý chất lượng từ các doanh nghiệp Nhật được nhanh chóng lan rộng sang các nước khác khi vấn đề cạnh tranh của hội nhập kinh tế ngày càng gia tăng. Chính phủ Mỹ đã thành lập một Ủy ban chuyên về quản lý chất lượng năm 1961 với tên gọi “ The American society for Quality Control” và đến năm 1967 đã xuất bản cuốn Quality costs – What and How – là cơ sở của mô hình chi phí chất lượng truyền thống. Điều đó cho thấy vấn đề về chất lượng và kiểm soát chi phí chất lượng đã và luôn là vấn đề quan tâm hàng đầu của các doanh nghiệp trên thế giới. Các nghiên cứu về quản lý chất lượng đã chỉ ra rằng, nâng cao chất lượng có 2 lợi ích: nâng cao lợi nhuận do đáp ứng tốt nhu cầu thị trường và giảm thiểu chi phí cũng như tổn thất do kém chất lượng gây ra. Nhưng bao nhiêu doanh nghiệp Việt Nam quyết định thực hiện các chiến lược về chất lượng? Chi phí chất lượng là bao nhiêu? Cái gì đảm bảo họ sẽ thành công nếu thực hiện chiến lược chất lượng nếu không có những thước đo đo lường thành quả dựa trên những chi phí bỏ ra? Bởi thực hiện quản lý chất lượng trong doanh nghiệp không đảm bảo rằng họ sẽ thành công nếu không được hỗ trợ bởi một hệ thống thông tin tốt. Một trong những nguồn thông tin quan trọng của nhà quản trị trong quá trình thực hiện chiến lược chất lượng là do bộ phận kế toán quản trị cung cấp. Do đó, bài viết sẽ đề cập đến một số vấn đề cơ bản của chi phí chất lượng, vai trò của kế toán quản trị đối với việc cung cấp thông tin về chi phí chất lượng và giải pháp thiết thực ứng dụng trong các doanh nghiệp Việt Nam trong bối cảnh hội nhập. Từ khóa: chi phí chất lượng, kế toán quản trị, doanh nghiệp Việt Nam Abstract International economic integration brings Vietnamese businesses not only opportunities but also a lot of challenges and difficulties. Improving the quality of products and services is the key to the success of most businesses in countries with developing economies in the global market. Japan and the USA, where the quality of products and services are strictly controlled, is considered world leaders. Lessons of quality control from Japan are now rapidly spreading to other countries when competitive issues of economic integration are increasing. The US government established a committee specializing in quality management in 1961 under the name "The American Society for Quality Control" and in 1967, they published a book of 211
2. Quality Costs - What and How - is the basis of traditional quality model. This shows that the issue of quality and quality cost control has always been concerned by businesses worldwide. Studies of quality management had indicated that improving quality has 2 benefits: improving profitability due to meet market demands; and reducing costs as well as losses caused by poor quality. But when will Vietnamese enterprise decide to implement the strategy in terms of quality? How much is the cost of quality? What guarantee they will be successful if they implement quality strategy without results measuring based on the cost of money? There is a fact that implementing quality management in enterprises does not guarantee that they will succeed if not being supported by a effective information system. One of the important information of administrators in the process of implementing quality strategy is provided by managerial accounting department. Therefore, the article addresses some fundamental issues of quality costs, the role of managerial accounting in terms of the provision of information on the cost of quality and practical solutions applied in Vietnamese enterprises in the context of global integration. Key words: quality costs, managerial accounting, Vietnamese enterprises 212
3. 1.TỔNG QUAN VỀ CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG Định nghĩa về chi phí chất lượng Chi phí chất lượng được hiểu là tổng các chi phí xảy ra trong đơn vị nhằm ngăn ngừa những sản phẩm kém chất lượng và những chi phí để đảm bảo cung cấp những sản phẩm với chất lượng đáp ứng nhu cầu thị trường, và các chi phí khác xảy ra để khắc phục hậu quả của những sản phẩm có chất lượng thấp. Theo Jack Campanella (1999, p.4), chi phí chất lượng được định nghĩa là toàn bộ những chi phí xảy ra từ việc đầu tư vào hoạt động ngăn ngừa những sản phẩm không phù hợp với nhu cầu, những chi phí đánh giá sản phẩm để đáp ứng nhu cầu và những tổn thất khi không đáp ứng với nhu cầu. Theo Campanella thì chi phí chất lượng của một doanh nghiệp bao gồm có 3 loại: Chi phí phòng ngừa sai hỏng (Prevention costs, Chi phí đánh giá (Appraisal costs) và chi phí của những sai hỏng (Failure costs). Chi phí phòng ngừa là những chi phí xảy ra trong quá trình doanh nghiệp thực hiện các hoạt động để ngăn chặn tình trạng xảy ra sản phẩm lỗi hoặc sai hỏng (Hilton, 2000, p 451). Những chi phí này bao gồm các khoản chi cho hoạt động lập kế hoạch, thực hiện và kiểm soát toàn bộ hệ thống quản lý chất lượng (Weetman, 1999, p759). Các khoản chi phí có thể được ghi nhận là chi phí phòng ngừa gồm: chi phí cho thiết kế và phát triển sản phẩm, bộ phận phân tích thị trường và khách hàng, đào tạo, huấn luyện, Chi phí thẩm định là những chi phí liên quan đến các hoạt động thử nghiệm và kiểm tra sản phẩm đảm bảo chúng phù hợp với tiêu chuẩn chất lượng xác định (Giakatis, 2000). Đây là những chi phí cho các phát hiện và sửa chữa sai hỏng có thể là các chi phí nguyên vật liệu cho chạy thử sản phẩm, máy móc cho kiểm định sản phẩm, chi phí nhân viên kỹ thuật tham gia quá trình kiểm nghiệm sản phẩm . Chi phí lỗi bên trong là những chi phí có liên quan tới hoạt động giải quyết những vấn đề yêu cầu về chất lượng trước khi đưa sản phẩm tới khách hàng như: chi phí phải bổ sung thêm các nguồn lực để sản xuất lại sản phẩm lỗi, chi phí của phế phẩm, Chi phí lỗi bên ngoài: là những chi phí có liên quan tới những hoạt động giải quyết do chất lượng của sản phẩm không thỏa mãn khách hàng. Đây là những chi phí phát sinh sau khi sản phẩm đã chuyển giao tới khách hàng gồm các khả năng: chi phí do khách hàng trả lại hàng, chi phí giải quyết các khiếu nại, chi phí bảo hành sản phẩm Mối quan hệ giữa các chi phí chất lượng Chi phí phòng ngừa và chi phí thẩm định là những chi phí tùy ý, tức là được xác định tự nguyện theo quan điểm của mỗi chủ doanh nghiệp. Ngược lại, những đầu tư để xử lý những chi phí lỗi (chi phí cho sự không phù hợp) có thể không được kiểm soát trực tiếp bởi nhà quản trị. Ví dụ, những chi phí của việc không thỏa mãn nhu cầu khách hàng, trong khi nó không dễ dàng để đo lường, có thể xảy ra bất ngờ bất kỳ khi nào đối với nhà quản trị. Mặc dù những chi phí cho sự không phù hợp là chi phí không kiểm soát được với nhà quản trị nhưng lại có mối quan hệ nhất định với những chi phí tự nguyện (chi phí cho sự phù hợp). Khi nhà quản trị đầu tư một nguồn lực nhất định vào sự ngăn ngừa sai hỏng và thẩm định sản phẩm, chất lượng sản phẩm sẽ tăng lên, các chi phí cho sự không phù hợp theo đó sẽ giảm xuống và 213
4. ngược lại. Do đó, độ lớn của hai loại chi phí cho sự phù hợp và chi phí cho sự không phù hợp là thay đổi tỷ lệ nghịch với nhau. 2.VAI TRÒ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ VỚI VIỆC CUNG CẤP THÔNG TIN VỀ CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG Quản lý chất lượng là yếu tố có thể dẫn đến thành bại của một doanh nghiệp trong tương lai, nhưng không phải bất kỳ doanh nghiệp nào khi lựa chọn áp dụng chiến lược quản trị chất lượng đều thành công. Vấn đề đặt ra là hệ thống thông tin hỗ trợ cho việc ra quyết định chiến lược về chất lượng có tốt hay không? Thông tin về chi phí chất lượng có được báo cáo thường xuyên không? Những lợi ích mang lại (chi phí đánh đổi) khi thực hiện hệ thống quản lý chất lượng là gì? Và họ đã thực hiện chiến lược chất lượng này tốt ra sao? Mối liên hệ giữa chi phí chất lượng của doanh nghiệp với các kết quả hoạt động trên báo cáo tài chính là gì? Những thông tin đó chỉ có thể được thu thập thường xuyên, phân tích và báo cáo thông qua hệ thống kế toán quản trị doanh nghiệp. Vai trò của kế toán quản trị với kiểm soát chi phí chất lượng có thể được tóm lược bởi các điểm sau: Thứ nhất, kế toán quản trị tích hợp hệ thống chi phí chất lượng vào các báo cáo quản trị hiện có. Với sự hiểu biết đầy đủ về nhận diện chi phí, các phương pháp phân bổ chi phí, kế toán quản trị viên có thể đo lường và cung cấp thông tin để tạo lập các báo cáo về chi phí chất lượng để góp phần vào giải quyết các vấn đề về chất lượng.Những báo cáo về chi phí chất lượng bao gồm: báo cáo tỷ trọng các loại chi phí chất lượng theo 4 nhóm (phòng ngừa- thẩm định- lỗi bên trong – lỗi bên ngoài) giúp nhà quản trị nắm được tỷ trọng của từng loại chi phí trong tổng chi phí chất lượng đã hợp lý chưa? Báo cáo so sánh chi phí chất lượng thực hiện so với dự toán – cho biết tình hình thực hiện kế hoạch chi phí chất lượng; Báo cáotỷ lệso sánh giữa chi phí chất lượng với doanh số và lợi nhuận hàng năm – báo cáo này cho biết mối tương quan giữa chi phí chất lượng với các thành quả của doanh nghiệp từ đó giúp doanh nghiệp nắm được tính hiệu quả trong việc thực thi chiến lược về chất lượng; và các báo cáo quản trị khác về chất lượng, Thứ hai, thu thập thông tin từ nhiều bộ phận khác nhau trong doanh nghiệp và lượng hóa số chi phí mà doanh nghiệp nên phải bỏ ra để: + Ngăn ngừa các vấn đề về chất lượng – thực hiện TQM, nâng cấp trang thiết bị, đào tạo nhân lực cũng như giúp công ty nhận dạng những cơ hội để tiết kiệm chi phí chất lượng.Nhân viên kế toán quản trị chỉ ra rằng chất lượng kém trong DN sẽ có thể là nguồn phát sinh chi phí đáng kể. Chẳng hạn, nguyên vật liệu đầu vào không tốt, không đào tạo nhân lực lao động, không bảo dưỡng thiết bị sản xuất định kỳ, sẽ làm cho gia tăng các chi phí về chất lượng. Nó bao gồm sự phát sinh và gia tăng các vấn đề không tốt như: phế thải, phế phẩm, sửa lại sản phẩm lỗi, hao hụt hàng tồn kho, máy móc ngừng hoạt động, các trách nhiệm bảo hành Kế toán quản trị sẽ cung cấp thông tin chi phí để lập các dự toán về chi phí phòng ngừa giúp nhà quản trị lập kế hoạch cho các vấn đề đảm bảo chất lượng. + Giải quyết các vấn đề liên quan đến thẩm định, đánh giá : Các chi phí xảy ra trong quá trình thẩm định và đánh giá cũng được kế toán quản trị ước tính và cung cấp để hỗ cho các nhà quản trị trong việc ra quyết định. 214
5. + Giải quyết những vấn đề sản phẩm hỏng – Phế phẩm, sản xuất lại, mất đi thị phần và danh tiếng công ty. Các tổn thất do các sai hỏng bên trong và sai hỏng bên ngoài mang lại cũng được kế toán quản trị đo lường và cung cấp. Thứ ba, đánh giá tính khả thi và hiệu quả chi phí của các hành động quản trị chất lượng trong mối quan hệ “phân tích chi phí – lợi ích”. Thực vậy, việc thực hiện quản trị chất lượng đòi hỏi đầu tư vốn không phải là con số nhỏ, nó có thể dẫn đến việc thay thế dây chuyền thiết bị, công nghệ sản xuất, tái cơ cấu, đào tạo nhân viên Vấn đề quan trọng là kế toán quản trị cần thu thập, phân tích và cung cấp để hỗ trợ đánh giá giữa kết quả thu về với chi phí bỏ ra để đảm bảo có thể bù đắp được vốn đã đầu tư của doanh nghiệp. 3. THỰC TRẠNG VỀ KIỂM SOÁT CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG TẠI CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM HIỆN NAY. Thông tin chi phí chất lượng là một chìa khóa quan trọng để giúp doanh nghiệp đưa ra các quyết định về chiến lược chất lượng, những hành động thay đổi cần thiết để cải thiện tình trạng hiện có, việc thực hiện các hành động quản trị chất lượng đã hiệu quả chưa trong mối quan hệ chi phí – lợi ích. Một số nghiên cứu về chi phí chất lượng đã chỉ ra rằng các chi phí liên quan đến chất lượng của một doanh nghiệp là rất lớn, chi phí này có thể vượt quá 20% đối với tổng doanh thu của doanh nghiệp sản xuất và 35% doanh thu đối với các công ty cung cấp dịch vụ. Theo nghiên cứu của JoshepM.Juran trong ấn bản chuyên luận “Sổ tay quản lý chất lượng”, thì chi phí chất lượng chiếm đến 20%-40% của doanh số bán hàng.Thực trạng này cho thấy việc tiết kiệm và kiểm soát tốt các khoản chi phí chất lượng sẽ làm gia tăng lợi nhuận đáng kể cho doanh nghiệp, chưa tính đến các lợi ích phi tài chính mang lại như: sự hài lòng của khách hàng, danh tiếng và uy tín của công ty tăng cao, Tuy nhiên, hầu hết bộ phận kế toán các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay mới chỉ tập trung vào tập hợp chi phí để tính giá thành sản phẩm. Do đó, tất cả các chi phí phát sinh đều được đưa vào chi phí sản xuất sản phẩm mà chưa theo dõi riêng chi phí chất lượng. Mặt khác, vì các doanh nghiệp không có bộ phận kế toán quản trị nên không có sự hiểu biết về chi phí chất lượng, nội dung của chi phí chất lượng; kết quả là chi phí chất lượng không được thu thập, thống kê, đánh giá và nằm ngoài sự kiểm soát của các Doanh nghiệp Việt Nam. Thực trạng trên chỉ ra rằng, các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay chưa có nguồn thông tin nào cho biết cụ thể chi phí chất lượng của doanh nghiệp mình là bao nhiêu, tỷ lệ từng loại chi phí chất lượng trong tổng chi phí chất lượng đã hợp lý chưa? Cần tăng hay giảm loại chi phí chất lượng nào? Nhìn chung, việc kiểm soát chi phí chất lượng tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay dường như chưa được quan tâm và thực hiện. Theo khảo sát của Công ty tư vấn APAVE tại Việt Nam có hơn 85% chưa kiểm soát tốt vấn đề chi phí chất lượng của doanh nghiệp mình. Hầu hết các doanh nghiệp được khảo sát cũng cho thấy các doanh nghiệp Việt Nam chưa thấy rõ mối tương quan giữa chi phí chất lượng với bản báo cáo tài chính của doanh nghiệp mình. Bên cạnh đó, các chi phí và tính kinh tế của các hoạt động liên quan đến chất lượng như các khoản đầu tư vào hoạt động phòng ngừa sai hỏng và thẩm định là không được biết đến. Theo khảo sát về kiểm soát chi phí chất lượng tại các DNSX giầy dép tại TP HCM cho thấy[4; tr.30], hầu hết chi phí chất lượng tại các doanh nghiệp này chỉ là con số ước lượng, ở ngưỡng 15% so với doanh thu, nếu con số này được ghi chép và thống kê thì con số chi phí chất lượng sẽ ở mức cao hơn nhiều.Các vấn đề chất lượng thường chỉ được tập trung cho bộ phận kỹ thuật hay sản xuất trong doanh nghiệp, chưa có sự tham gia của bộ phận cung cấp thông tin và giám sát là kế 215
6. toán. Hầu hết các chi phí cho chất lượng chỉ được biết đến khi nó thực sự xảy ra trong quá trình kinh doanh như: chi phí sai hỏng sản phẩm, chi phí trả lại hàng do bị lỗi, chi phí khiếu nại, chi phí bảo hành, Chính sự phát sinh mang tính không lường trước được của các loại chi phí này khiến doanh nghiệp khó thể kiểm soát được chi phí chất lượng.Nguyên nhân chính của thực trạng trên: + Hiểu biết của nhà quản trị doanh nghiệp cũng như toàn bộ nhân viên trong các doanh nghiệp Việt Nam đối với hệ thống chi phí chất lượng còn hạn chế. Có tới 40% doanh nghiệp không thực sự biết chi phí chất lượng của doanh nghiệp mình là bao nhiêu. + Thiếu tầm nhìn chiến lược về chi phí chất lượng, thực chất một số loại chi phí chất lượng có tính dài hạn (ví dụ quyết định đầu tư vào đào tạo nhân viên hay nghiên cứu phát triển sản phẩm mang lại lợi ích về chất lượng lâu dài cho doanh nghiệp), trong khi chủ DN Việt Nam mong muốn những lợi ích được thấy rõ ngay sau một kỳ hoặc một năm. + Thiếu nguồn thông tin chi phí chất lượng đáng tin cậy và những tư vấn của kế toán quản trị trong quá trình kiểm soát chi phí chất lượng. 4. GIẢI PHÁP CUNG CẤP THÔNG TIN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ VỀ KIỂM SOÁT CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM THỜI KỲ HỘI NHẬP Bối cảnh hội nhập đặt ra cho doanh nghiệp Việt Nam phải cân đối giữa chi phí bỏ ra và chất lượng sản phẩm cung cấp cho thị trường. Để DN Việt Nam có thể đứng vững trên thị trường toàn cầu thì chất lượng sản phẩm dịch vụ cung cấp phải đáp ứng yêu cầu tiêu chuẩn quốc tế. Mặt khác, DN vẫn phải cạnh tranh về giá cả thấp. Như vậy nếu thực hiện chiến lược chất lượng mà không có sự kiểm soát khoản chi phí chất lượng bỏ ra cho nó thì DN sẽ dễ dàng lâm vào cảnh tiến thoái lưỡng nan muốn thực hiện chiến lược chất lượng cũng không biết nên tiến hành thế nào, bỏ chi phí bao nhiêu là hợp lý? Do đó, nghiên cứu giải pháp cung cấp thông tin kế toán quản trị để hỗ trợ nhà quản trị trong quá trình thực hiện chiến lược chất lượng là vấn đề then chốt, cần quan tâm đúng mực. Những thông tin chi phí chất lượng nên có sẵn sàng trong những ghi chép của kế toán cũng như các báo cáo kế toán. Phần lớn thông tin liên quan đến chi phí chất lượng có thể sẵn có từ những ghi chép kế toán đang tồn tại. Thông tin về chi phí chất lượng có thể được lưu trữ trong các bảng thời gian lao động, báo cáo chi phí, những đơn mua hàng, báo cáo sản xuất lại sản phẩm lỗi và những nguồn khác. Ví dụ, nhìn vào bảng thời gian lao động của nhân viên, kế toán quản trị có thể nhìn thấy bao nhiêu thời gian mà công nhân sử dụng cho các hoạt động sửa chữa lại sản phẩm lỗi. Ngoại trừ những dữ liệu này chưa có sẵn trong hệ thống kế toán hiện hành của công ty như kể trên, những thông tin dự báo có thể được sử dụng. Chẳng hạn, rất khó để định lượng những tổn thất về doanh số bán có nguyên nhân từ sai hỏng bên ngoài (external failure). Trong trường hợp này, những dữ liệu quá khứ và các thông tin liên quan khác đến việc trả lại hàng mua từ khách hàng có thể được sử dụng để thiết kế các thông tin dự báo về chi phí chất lượng. + Xây dựng một hệ thống giám sát và đo lường chi phí chất lượng:Để có thể kiếm soát tốt chi phí chất lượng đòi hỏi doanh nghiệp phải tuân thủ theo một quy trình kiểm soát chi phí chất lượng thông qua các công cụ thu thập, phân loại, phản ánh và báo cáo của kế toán 216
7. quản trị. Sau khi nghiên cứu về các bài học kiểm soát chi phí chất lượng của các nước quản lý tốt chất lượng trên thế giới như Nhật, Mỹ , tác giả đề xuất mô hình hệ thống kế toán quản trị về kiểm soát chi phí chất lượng tại các DN Việt Nam như sau: Nhận diện các loại chi phí chất lượng Liên kết các khoản chí phí riêng lẻ và các chi phí từ những tổn thất từ chất lượng thấp vào những trung tâm chi phí để có thể tập hợp chúng thành các khoản mục chi phí trên báo cáo chi phí chất lượng. Giám sát các chi phí tài chính về chất lượng bằng một hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống này sẽ giám sát những chi phí phát sinh theo nguồn phát sinh chi phí và bộ phận chung theo phạm vi từng cấp độ từ các bộ phận nhỏ cho đến phạm vi toàn công ty. Thúc đẩy trách nhiệm các nhân viên c ủa mỗi trung tâm chi phí về vấn đề kiểm soát chi phí chất lượng Cung cấp thông tin và đánh giá về chi phí chất lượng trong mối tương quan với doanh thu hoặc lợi nhuận Hình 1: Quy trình kiểm soát chi phí chất lượng + Về Thiết kế các chứng từ đảm bảo phản ánh được các chi phí chất lượng: các chứng từ nên được bổ sung thêm các thông tin phản ánh chất lượng, ví dụ thêm cột lý do xuất kho nguyên vật liệu cho thử nghiệm sản phẩm, cho kiểm tra sản phẩm, cho sản xuất lại hay sửa chữa lại sản phẩm lỗi. Trên bảng theo dõi thời gian lao động nên bổ sung thông tin thêm thời gian để sửa chữa sản phẩm hỏng, thời gian kiểm tra nguyên vật liệu đầu vào, thời gian kiểm nghiệm sản phẩm Các chứng từ khác có thể tập hợp trực tiếp liên quan đến chi phí chất lượng như: Chi phí cho các khóa đào tạo nhân viên, chi phí bảo hành, chi phí của trả lại hàng, chi phí khiếu nại của khách hàng, + Về Phân loại chi phí chất lượng: Chưa có một chuẩn hóa nào cho tất cả các doanh nghiệp trong việc ghi nhận và phân bổ chi phí chất lượng, một chi phí này có thể được ghi nhận là chi phí trực tiếp của doanh nghiệp này, nhưng có thể lại được ghi nhận vào chi phí chung của doanh nghiệp khác. Bên cạnh đó, một số các khoản chi phí chất lượng rất khó đo lường, chẳng hạn như tổn thất do mất đi khách hàng vì không hài lòng sản phẩm, uy tín bị sụt giảm, Trong trường hợp này kế toán quản trị phải ước tính dựa vào dữ liệu quá khứ. Dựa vào nguồn phát sinh chi phí, kế toán quản trị cần nhận dạng vào hoạt động phát sinh chi phí để ghi nhận chi phí chất lượng phù hợp. Sau đây là một số gợi ý theo bảng sau: 217
8. Bảng 1: Phân loại chi phí chất lượng Chi phí chất lượng Chi tiết Tài khoản phản ánh Chi phí phòng ngừa (CP tốt): Bảo dưỡng máy móc CP sản xuất chung là chi phí xảy ra để hạn chế Đánh giá lại thiết kế sản phẩm CP sản xuất chung những sai hỏng của sản phẩm. Kiểm tra nguyên vật liệu CP sản xuất chung Phân tích quy trình kỹ thuật CP sản xuất chung Huấn luyện nhân viên Ghi nhận trực tiếp cho từng bộ phận được đào tạo Lập kế hoạch bán hàng (đánh giá nhà phân phối, Chi phí bán hàng đào tạo đại lý ) Chi phí cho hệ thống quản lý chất lượng Chi phí quản lý DN Chi phí thẩm định – Kiểm tra sản phẩm CP sản xuất chung Appraisal costs ( "xấu " ) : chi phí phát sinh để kiểm tra xem sản phẩm và quy trình phù hợp với các tiêu chuẩn chất lượng. Chi phí thẩm định được Giám sát quá trình sản xuất CP sản xuất chung phát sinh sau khi thất bại xảy ra nhưng trước khi sản phẩm được chuyển tới khách hàng . Chi phí khảo sát khách hàng Chi phí bán hàng Khảo sát bán hàng Chi phí bán hàng Chi phí lỗi bên trong CP sản xuất chung (Internal failure) ( "xấu" ) : Thời gian để sửa chữa các vấn đề sai hỏng CP sản xuất chung chi phí phát sinh để sửa chữa Chi phí kiểm tra lại các vấn đề được xác định trong CP sản xuất chung quá trình thẩm định ( ví dụ , Chi phí thời gian chết do máy ngừng hoạt động kiểm tra chất lượng , kiểm tra) . Nói cách khác , chi phí thất bại nội bộ được phát sinh trong quá CP sản xuất chung Chi phí sửa chữa do bảo dưỡng kém trình sản xuất trước khi sản phẩm được chuyển tới khách CP sản xuất chung hàng . Chi phí cho những thay đổi kỹ thuật CP sản xuất chung Lưu trữ cho hàng tồn kho dư thừa CP NVLTT Tổn thất do nguyên vật liệu chất lượng thấp Ghi nhận chi phí theo từng Chi phí sản xuất lại khoản mục NVLTT, NCTT, SXC Chi phí cho thải bỏ sản phẩm hỏng. CP sản xuất chung Chi phí lỗi bên ngoài – CP bán hàng External Failure costs “xấu”: Chi phí giải quyết khiếu nại khách hàng CP bán hàng Là những chi phí xảy ra do chất Chi phí trả lại hàng lượng sản phẩm không đáp ứng CP bán hàng nhu cầu của khách hàng, sau Chi phí giao hàng chậm trễ khi giao hàng cho khách hàng CP bán hàng Chi phí bảo hành CP quản lý DN Chi phí về trách nhiệm pháp lý CP bán hàng (ước tính) Chi phí do không thỏa mãn khách hàng CP bán hàng (ước tính) Tổn thất do mất thị phần, danh tiếng. 218
9. + VềTài khoản kế toán: Sau khi có các chứng từ phản ánh chi phí chất lượng, kế toán quản trị cần nâng cấp hệ thống tài khoản hiện thời bằng cách bổ sung các tài khoản chi tiết phản ánh chi phí chất lượng theo cách phân loại đã trình bày. Những chi phí liên quan trực tiếp đến từng loại sản phầm có thể tập hợp vào từng loại sản phẩm: chẳng hạn xuất kho nguyên vật liệu sửa lại sản phẩm, thời gian lao động sửa lại sản phẩm hỏng, chi phí thời gian kiểm tra thành phẩm, thời gian kiểm tra nguyên vật liệu trực tiếp .Những chi phí gián tiếp chung cho tất cả các sản phẩm được tập hợp chung trên TK chi phí chung “chi tiết cho chi phí chất lượng” sau đó phân bổ cho các sản phẩm theo tiêu chuẩn phù hợp. + Về Phân bổ chi phí chất lượng vào chi phí sản phẩm Chi phí chất lượng nên được đo lường và đưa vào hệ thống kế toán hiện tại của DN. Thêm vào đó, chúng nên được báo cáo tới các nhà quản trị để giúp họ đưa ra các quyết định kinh doanh. Những chi phí này được tập hợp theo các nhóm chi phí cơ bản gồm: Chi phí phòng ngừa, chi phí đánh giá, chi phí lỗi bên trong, chi phí lỗi bên ngoài. Khi những chi phí chất lượng được đo lường thường xuyên, chúng sẽ được tổng hợp và phân bổ theo các tiêu chuẩn thích hợp. Những chi phí chất lượng liên quan đến tiếp thị và bán hàng nên được phân bổ cho chi phí bán hàng. Bên cạnh đó những chi phí chất lượng liên quan đế quản lý nên được phân bổ cho chi phí quản lý doanh nghiệp. Những chi phí chất lượng liên quan trực tiếp tới sản xuất sẽ được phân bổ cho chi phí sản xuất. Những chi phí chất lượng liên quan trực tiếp tới một dòng sản phẩm nào thì được tính trực tiếp cho dòng sản phẩm đó. Chẳng hạn, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dùng để sản xuất lại sản phẩm hỏng của loại sản phẩm nào thì tính trực tiếp cho loại sản phẩm đó. Những chi phí chất lượng không thể tính trực tiếp cho từng sản phẩm thì sẽ phải tập hợp và phân bổ cho tất cả các sản phẩm. Chẳng hạn, chi phí cho các hoạt động kiểm tra và thử nghiệm nguyên vật liệu và thành phẩm. Hoạt động này diễn ra cho tất cả các loại sản phẩm của DN nên sẽ được phân bổ cho tất cả các sản phẩm trong doanh nghiệp theo tiêu chuẩn phân bổ phù hợp. Thứ nhất, tất cả các chi phí như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp được sử dụng để thử nghiệm sản phẩm, chi phí khấu hao của thiết bị thử nghiệm, các chi phí nhiên liệu tiêu dùng được tập hợp thành nhóm chi phí kiểm tra (inspection cost). Sau đó tổng chi phí của các hoạt động kiểm tra và thử nghiệm sản phẩm sẽ phân bổ tới các sản phẩm bằng việc sử dụng tiêu chuẩn phân bổ. Ví dụ, số giờ lao động của hoạt động kiểm tra sẽ là tiêu thức phân bổ thích hợp (có mối quan hệ nguyên nhân – kết quả) với chi phí kiểm tra. Ví dụ: 219
10. Bảng 2: Ví dụ về các chi phí kiểm tra, thẩm định Các chi phí của hoạt động kiểm tra Số tiền Nguyên vật liệu dùng cho kiểm tra $ 2.500 Chi phí khấu hao của máy móc thử nghiệm $ 3.500 Tiền lương của nhân viên kiểm tra $ 1.000 Tổng cộng $ 7.000 Giả thiết nếu tổng thời gian dùng cho hoạt động kiểm tra là 1000 giờ, chi phí cho mỗi giờ được tính là: $ 7000:1000 = $7/ 1 giờ. Sau khi tính toán được chi phí kiểm tra cho 1 giờ, lượng chi phí kiểm tra cho mỗi loại sản phẩm sẽ được tính tương đương với số giờ kiểm tra cho từng loại sản phẩm. Một phương pháp khác được coi là sử dụng rộng rãi để tập hợp và phân bổ chi phí chất lượng vào sản phẩm là phương pháp tính chi phí dựa trên hoạt động (Activity based costing –ABC). Nghĩa là công ty sử dụng chi phí hoạt động (activity-based costing – ABC) để phân loại chi phí. Nó phân chia các hạng mục tài chính thành các chi phí hoạt động, và những hoạt động ở trung tâm chi phí được tập hợp thành những chi phí chất lượng và tỉ lệ %. Bằng cách này, công ty thu được thông tin chính xác cho mỗi loại, chi phí ngăn ngừa, chi phí đánh giá, cũng như chi phí sai sót bên trong và bên ngoài. + Về báo cáo chi phí chất lượng: Báo cáo chi phí chất lượng có thể được trình bày theo cách đối chiếu với kết quả đầu ra như doanh số, lợi nhuận, sản lượng tiêu thụ, hoặc có thể trình bày so sánh theo từng thời kỳ để thấy được xu hướng của các chi phí chất lượng trong doanh nghiệp. Doanh nghiệp có thể tham khảo theo mẫu báo cáo chi phí chất lượng sau: 220
11. Bảng 3: Báo cáo chi phí chất lượng Ngày . tháng . năm Đơn vị tính: Chi phí chất lượng NĂM N NĂM N+1 CHÊNH LỆCH Số tiền Tỷ lệ với Số tiền Tỷ lệ Số tiền Tỷ lệ doanh số với với bán doanh doanh số bán số bán A/ Chi phí phòng ngừa + Chi phí kiểm tra NVL + CP đào tạo nhân viên . B/ Chi phí thẩm định + Chi phí kiểm tra SP + Chi phí chạy thử + Chi phí giám sát kỹ thuật C/ Chi phí lỗi bên trong + Chi phí sản xuất lại + Chi phí phế phẩm . D/ Chi phí lỗi bên ngoài + Chi phí bảo hành + Tổn thất do bị trả lại hàng Tổng cộng 5. KIẾN NGHỊ VỀ ĐIỀU KIỆN THỰC HIỆN CÁC GIẢI PHÁP + Đối với doanh nghiệp:Chủ doanh nghiệp cần chuẩn bị tâm thế sẵn sàng cho chiến lược chi phí chất lượng, sự cam kết của ban lãnh đạo trong quá trình thực hiện đồng thời đánh giá đúng đắn vai trò cung cấp thông tin và tư vấn ra quyết định về chi phí chất lượng của kế toán quản trị. - Trang bị kiến thức về chi phí chất lượng cho cả các nhà quản trị doanh nghiệp và cho nhân viên kế toán quản trị, phổ biến rộng rãi về quan điểm chất lượng tới toàn bộ nhân viên, người lao động trong công ty. - Đảm bảo kế toán quản trị doanh nghiệp hiểu rõ quy trình công nghệ sản xuất và quá trình kinh doanh, được tham gia vào ban quản trị chất lượng của doanh nghiệp. + Đối với các nhà nghiên cứu và nhân viên thực hành kế toán quản trị:Cần có nhiều nghiên cứu hơn nữa về các mô hình chi phí chất lượng được áp dụng rộng rãi trên thế giới, học hỏi bài học kinh nghiệm từ các nước kiểm soát tốt vấn đề chất lượng như các Doanh nghiệp Nhật Bản, Mỹ Bên cạnh đó cần xác định và lựa chọn đúng đắn phương pháp thu thập thông tin, ghi chép và đo lường chi phí chất lượng, chẳng hạn: quyết định những tài 221
12. khoản chi phí nào đang bao gồm cả những thông tin chi phí chất lượng; nhận diện và phân tích các tình huống phát sinh chi phí chất lượng trong doanh nghiệp; cải thiện hệ thống chứng từ ghi chép về chi phí chất lượng, đánh giá và xác định đúng đắn các cơ sở để phân bổ chi phí chất lượng, TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Chris O’Riordan, Total Quality Management and it’s implications for Management Accountants. 2. HILTON, W. Ronald; MAHER, Michael W.; SELTO, Frank H. Cost Management, McGraw-Hill, International edition, 2000. 3. Kettering, R.C.2001. Accounting for quality with nonfinancial measures: A simple no-cost program for small company. 4. Lê Mạnh Hùng, 2007, “ Vận dụng kế toán quản trị vào việc kiểm soát chất lượng toàn diện tại các doanh nghiệp sản xuất giầy dép ở Thành phố Hồ Chí Minh”; luận văn thạc sỹ kinh tế. 5. WEETMAN, Pauline. Financial and Management Accounting, an introduction, Prentice Hall, 2nd Ed., 1999. 6. management-innovation/managing_quality_improvements.pdf?sfvrsn=2 222