Thuê tài sản vận dụng để hoàn thiện hệ thống pháp lý ở Việt Nam

Nội dung text: Thuê tài sản vận dụng để hoàn thiện hệ thống pháp lý ở Việt Nam

1. THUÊ TÀI SẢN VẬN DỤNG ĐỂ HOÀN THIỆN HỆ THỐNG PHÁP LÝ Ở VIỆT NAM TS. Đỗ Minh Thoa Học viện Tài chính Tóm tắt Một giải pháp tài chính khi doanh nghiệp (DN) muốn mở rộng hoạt động sản xuất kinh doanh đó là thuê tài sản. Thuê tài sản có những lợi thế và mang lại hiệu quả kinh tế cho doanh nghiệp trong từng điều kiện cụ thể. Chính vì vậy, thuê tài sản là nghiệp vụ kinh tế rất phổ biết trong các doanh nghiệp. Thông tin về thuê tài sản trình bày trên Báo cáo tài chính được phản ánh đúng bản chất, đúng khoa học đã và đang gặp những khó khăn ở thực tế DN của Việt Nam. Nghiên cứu này giới thiệu những quy định của chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 về ghi nhận hợp đồng thuê tài sản, ghi nhận nguyên tắc kế toán trình bày thông tin về thuê tài sản trên Báo cáo tài chính, từ đó chỉ ra những định hướng nhằm góp phần xây dựng và hoàn hiện văn bản pháp lý của Việt Nam về kế toán thuê tài sản trong thời gian tới. Từ khóa: Thuê tài sản, kế toán, IFRS 16, VAS 06, IAS 17 1. Giới thiệu Thuê tài sản là một giải pháp tài chính hiệu quả, giải đáp được các bài toán về cân đối dòng tiền, tái cấu trúc nguồn vốn và sử dụng nguồn vốn đúng mục đích cho doanh nghiệp. Theo thống kê, tổng doanh số thuê tài chính toàn cầu hàng năm lên tới trên 1.000 tỷ USD, riêng tại Nhật Bản, doanh số cho thuê tài chính hàng năm cũng vào khoảng 50 tỷ USD. Trong khi đó tại Việt Nam, nơi mà hệ thống ngân hàng và các dịch vụ tài chính đã tương đối phát triển, thì cho thuê tài chính vẫn là một thị trường nhỏ bé, với dư nợ toàn thị trường đến hết Quý 2/2018 chỉ ở mức 8.600 tỷ đồng. (Theo số liệu báo cáo tại Hội thảo về cho thuê tài chính với chủ đề "Thuê tài chính - Lời giải vốn trung dài hạn cho doanh nghiệp Việt Nam - Kinh nghiệm từ Nhật Bản" do Ngân hàng TMCP Đầu tư và Phát triển Việt Nam phối hợp với Công ty Cho thuê tài chính TNHH BIDV - SuMi TRUST ngày 01/8/2018 tại TP. Hồ Chí Minh).Theo dự báo của công ty tư vấn PricewaterhouseCoopers (PwC), với tốc độ tăng trưởng hàng năm hiện nay từ 4 - 5%, Việt Nam được dự đoán là quốc gia sẽ lọt vào top 30 tăng trưởng GDP thế giới trước năm 2030. Với đã tăng trưởng của nền kinh tế như vậy, nhu cầu về máy móc thiết bị, phương tiện vận tải của các DN sẽ ngày càng tăng cao. Thuê tài chính sẽ là một giải pháp quan trọng giúp doanh nghiệp vượt qua các rào cản tiếp cận vốn, nhất là nguồn vốn trung và dài hạn, trong bối cảnh định hướng hạn chế sử dụng vốn vay trung dài hạn của hệ thống ngân hàng, và đặc thù thiếu tài sản đảm bảo cho việc cấp tín dụng của các doanh nghiệp vừa và nhỏ. Do vậy, có thể thấy hoạt động thuê tài sản sẽ là xu hướng phát triển trong kênh huy động vốn của DN trong tương lai. Trình bày thông tin liên quan tới giao dịch thuê tài sản trên Báo cáo tài chính trong DN một cách chính xác, đúng bản chất, minh bạch luôn được đòi hỏi và mang tính bức thiết. Thuê tài sản tại Việt Nam trong những năm gần đây đã thu hút được sự chú ý của các nhà nghiên cứu, song số lượng công bố còn hạn chế và chỉ tập trung nghiên cứu vào một số khía cạnh nhất định của thuê tài sản. Có thể kể ra một số nội dung chính của các nghiên cứu về thuê tài sản tại Việt Nam bao gồm: Một, Nâng cao trách nhiệm giải trình của doanh nghiệp về kế toán thuê tài sản với nghiên cứu của ThS. Hoàng Ninh Chi và ThS.Nguyễn Thị Thanh Thắm(2019). Hai, Có ghi doanh thu trong giao dịch Bán tái thuê tài sản được không với nghiên cứu của Phan Lê Thành Long, MBUS(Acc), CPA, CMA (Aust.) - Giám đốc Viện Kế toán quản trị công chứng Úc tại Việt Nam (2017). Ba, Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 16 - một kỷ nguyên mới về kế toán cho thuê, với nghiên cứu của Trần Hồng Kiên, Phó Tổng Giám đốc, Dịch vụ Kiểm toán, Văn phòng Hà Nội, PwC Việt Nam (2018). 350
2. Tiến tới hoàn thiện hệ thống pháp lý kế toán của Việt Nam theo hướng hòa hợp với kế toán quốc tế, trong bài viết này, tác giả làm rõ từ việc nghiên cứu Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 về thuê tài sản, nhằm đưa ra những mặt còn tồn tại và định hướng hoàn thiện hệ thống pháp lý kế toán của Việt Nam về thuê tài sản trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế. Bài báo được chia thành 5 phần. Tại phần giới thiệu vấn đề nghiên cứu, tác giả làm rõ sự cần thiết của vấn đề nghiên cứu từ góc độ lý thuyết cũng như thực tiễn. Tiếp đó, tác giả trình bày khái quát nội dung của Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 - Thuê tài sản. Tại nội dung thứ ba, tác giả đưa ra những hạn chế và giải pháp hoàn thiện Hệ thống pháp lý của Việt Nam về kế toán thuê tài sản theo hướng hòa hợp với thông lệ của chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế với những tình huống vận dụng cụ thể. 2. Tổng quan nghiên cứu, cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu Hiện nay, trong nền kinh tế thị trường các DN có nhu cầu huy động vốn rất cao để phục vụ cho việc đầu tư, mở rộng quy mô sản xuất, đổi mới dây chuyền công nghệ nhằm sản xuất ra các sản phẩm đáp ứng đòi hỏi ngày càng cao của thị trường. Một giải pháp tài chính cho DN trong điều kiện DN muốn mở rộng sản xuất kinh doanh đó là thuê tài sản. Thông tin trình bày liên quan tới tài sản thuê sẽ là cơ sở giúp cho DN ra quyết định trong việc sử dụng vốn kinh doanh hiệu quả. Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 - Thuê tài sản, đưa ra các nguyên tắc mang tính khoa học về kế toán thuê tài sản Lịch sử ban hành Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 - Thuê tài sản: - Vào tháng 4/2001, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) đã thông qua IAS 17 - Các vụ thuê tài sản, trước đây đã được Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) ban hành vào tháng 12/1997. IAS 17 - Các vụ thuê tài sản thay thế cho IAS 17 - Hạch toán cho các vụ thuê tài sản đã được ban hành vào tháng 9/1982. - Vào tháng 4/2001, IASB đã thông qua SIC-15 Các vụ thuê tài sản hoạt động - Các ưu đãi đầu tiên được Ủy ban diễn giải thường trực (SIC) của IASC ban hành vào tháng 12/1998. - Vào tháng 12/2001, IASB đã ban hành SIC-27 - Đánh giá bản chất của các giao dịch liên quan đến hình thức pháp lý của một vụ thuê tài sản. SIC-27 đầu tiên đã được SIC phát triển để đưa ra hướng dẫn về nhiều nội dung, trong đó có việc xác định liệu một thỏa thuận liên quan đến hình thức pháp lý của một vụ thuê tài sản đáp ứng định nghĩa của một vụ thuê tài sản theo IAS 17 hay không. - Vào tháng 12/2003, IASB đã ban hành IAS 17 điều chỉnh là một phần của chương trình đầu tiên của các dự án kỹ thuật của họ. - Vào tháng 12/2004, IASB đã ban hành IFRIC 4 - Xác định liệu một thỏa thuận có bao gồm một vụ thuê tài sản. Ủy ban diễn giả đã phát triển Hướng dẫn về việc xác định liệu các giao dịch không có hình thức pháp lý của một vụ thuê tài sản nhưng chuyển giao quyền sử dụng một tài sản để đổi lại một khoản thanh toán hoặc các khoản thanh toán là một giao dịch thuê tài sản hoặc bao gồm một giao dịch như vậy và nên được hạch toán theo IAS 17. - Vào tháng 1/2016, IASB đã ban hành IFRS 16 - Các vụ thuê tài sản. IFRS 16 thay thế cho IAS 17, IFRIC 4, SIC-15 và SIC-27. IFRS 16 quy định các nguyên tắc cho việc ghi nhận, đo lường, trình bày và công bố các vụ thuê tài sản. Chuẩn mực kế toán Việt Nam về thuê tài sản (VAS 06) được BTC ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và Thông tư 105/2003/TT-BTC, ban hành ngày 6/11/2003. Sau đó, trong thông tư 161/2007/TT-BTC, hướng dẫn thực hiện lại 16 Chuẩn mực kế toán ban hành ngày 31/12/2007, thuê tài sản cũng được BTC nhắc lại. Tuy nhiên, hầu như không có sự thay đổi gì về nội dung so với Thông tư 105/2003/TT-BTC được ban hành trước đó. Từ khi ban hành đến nay, VAS 06 bộc lộ rất nhiều điểm hạn chế trong quá trình vận 351
3. dụng và đã không có bất cứ một sự thay đổi hay điều chỉnh nào để phù hợp với thực tế. Chính vì vậy, việc đánh giá và thảo luận lại VAS 06 là một trong những vấn đề cần thực hiện trong giai đoạn hiện nay. Đặc biệt là, trong giai đoạn mà BTC đang lấy ý kiến về dự thảo các Chuẩn mực kế toán mới và VAS 16 cũng đang trong quá trình soạn thảo và lấy ý kiến. Từ tài liệu thu thập được, tiến hành nghiên cứu định tính, thông qua các phương pháp như: phương pháp phân tích và tổng hợp lý thuyết, phương pháp chuyên gia, phương pháp phân tích tổng kết kinh nghiệm, phương pháp nghiên cứu lịch sử Trên quan điểm duy vật biện chứng: dùng phép diễn dịch để suy đoán hệ quả tất yếu, dùng phép so sánh để đưa ra nhận định trung gian, từ đó sử dụng phép quy nạp để đưa ra kết luận, tổng hợp lại để đề đạt các kiến nghị, giải pháp 3. Kết quả và thảo luận 3.1. Khái quát nội dung của Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 16 - Thuê tài sản 3.1.1. Mục tiêu của IFRS 16 - Thuê tài sản IFRS 16 thiết lập các nguyên tắc ghi nhận, đo lường, lập và trình bày các giao dịch thuê tài sản với mục tiêu đảm bảo rằng bên cho thuê và bên thuê cung cấp các thông tin liên quan để trình bày trung thực các giao dịch này. [IFRS 16:1] 3.1.2. Phạm vi áp dụng IFRS 16 - Thuê tài sản IFRS 16 - Thuê tài sản áp dụng cho tất cả các giao dịch thuê tài sản bao gồm cả cho thuê lại, ngoại trừ: [IFRS 16:3] - Thuê quyền khai thác hoặc sử dụng nguồn tài nguyên khoáng sản, dầu hoặc khí gas tự nhiên và các nguồn tài nguyên không thể tái tạo tương tự; - Thuê tài sản sinh học (xem IAS 41 - Nông nghiệp); - Các hợp đồng nhượng quyền dịch vụ (xem IFRIC 12 - Hợp đồng nhượng quyền dịch vụ); - Bằng sở hữu trí tuệ được trao cho bên cho thuê (xem IFRS 15 - Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng); và - Quyền của bên thuê theo hợp đồng bản quyền cho các hạng mục như phim, video, vở kịch, bản thảo, bằng sáng chế và bản quyền trong phạm vi IAS 38 - Tài sản vô hình. Bên thuê có thể lựa chọn áp dụng IFRS 16 cho các giao dịch thuê tài sản vô hình, ngoài các hạng mục đã liệt kê bên trên. [IFRS 16:4] Các trường hợp miễn ghi nhận Thay vì áp dụng các điều kiện ghi nhận của IFRS 16 đã trình bày ở trên, bên thuê có thể lựa chọn hạch toán các khoản thanh toán tiền thuê là một khoản chi phí theo phương pháp đường thẳng trong thời hạn thuê hoặc theo phương pháp có hệ thống khác cho hai loại thuê tài sản dưới đây: (i) Thuê tài sản với thời hạn thuê 12 tháng hoặc ít hơn và không bao gồm các lựa chọn mua tài sản và (ii) Thuê tài sản trong đó tài sản cơ sở có giá trị thấp khi mua mới (như các máy tính cá nhân hoặc các đồ đạc văn phòng loại nhỏ) - lựa chọn này có thể được áp dụng trên cơ sở thuê từng lần.[IFRS 16:5, 6 & 8] 3.1.3. Các định nghĩa cơ bản liên quan tới IFRS 16 - Thuê tài sản [IFRS 16: Phụ lục A] a) Lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê Tỷ lệ lãi suất mà tại đó giá trị hiện tại của các khoản tiền thuê (a) và giá trị còn lại không được bảo đảm bằng với tổng giá trị hợp lý của tài sản thuê (i) và bất kỳ chi phí trực tiếp ban đầu nào (ii) của bên cho thuê. 352
4. b) Thời hạn thuê Là thời gian không thể hủy bỏ trong đó bên thuê có quyền sử dụng tài sản thuê, cộng với: - Thời gian theo lựa chọn mở rộng nếu việc lựa chọn quyền chọn đó của bên thuê là tương đối chắc chắn; và - Thời gian theo lựa chọn kết thúc nếu bên thuê không thực hiện quyền chọn đó một cách tương đối chắc chắn. c) Lãi suất biên đi vay Là lãi suất mà bên thuê sẽ phải trả cho một hợp đồng thuê tài chính tương tự hoặc là lãi suất tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản mà bên thuê sẽ phải trả để vay một khoản cần thiết cho việc mua tài sản với một thời hạn và với một đảm bảo tương tự. 3.1.4. Xác định một hợp đồng thuê tài sản Một hợp đồng trong đó một bên chuyển quyền kiểm soát việc sử dụng một tài sản xác định cho bên khác trong một thời gian đổi lại bằng một số tiền thuê. [IFRS 16:9] Quyền kiểm soát ở đây có nghĩa là khách hàng, tức bên thuê có cả quyền sử dụng trực tiếp tài sản đó và có được đáng kể lợi ích kinh tế phát sinh từ việc sử dụng tài sản đó. [IFRS 16:B9] Một tài sản thường được xác định trong hợp đồng nhưng cũng có tài sản được xác định hoàn toàn tại thời điểm khách hàng sẵn sàng sử dụng. Tuy nhiên, nếu nhà cung cấp có quyền thay đổi đáng kể tài sản trong quá trình sử dụng thì khách hàng không còn quyền như vậy khi sử dụng tài sản. Quyền thay đổi của nhà cung cấp cũng chỉ được xem xét nếu họ vừa có khả năng thực tế để thay đổi tài sản trong quá trình sử dụng và đạt được lợi ích kinh tế từ việc thay đổi đó. [IFRS 16:B13-14] Từng phần của một tài sản cũng vẫn có thể được coi là một tài sản xác định nếu trạng thái vật chất của nó được tách riêng biệt (ví dụ như sàn nhà của một công trình). Nếu một bộ phận của tài sản nào đó không có trạng thái vật chất riêng (ví dụ như một phần của cáp sợi quang) không được xem là tài sản xác định, trừ khi nó phải thể hiện được đáng kể năng lực mà từ đó khách hàng sẽ đạt được đáng kể lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản. [IFRS 16:B20] Tách riêng các thành tố của một hợp đồng Với một hợp đồng chứa đựng cả yếu tố thuê và các yếu tố khác ví dụ như thuê tài sản và cung cấp dịch vụ bảo trì bảo dưỡng, bên thuê sẽ tập hợp tất cả số tiền phải trả trên cơ sở các mức giá độc lập có liên quan, nếu các mức giá này không dễ dàng thu thập được thì có thể sẽ được ước tính. Trên thực tế, bên thuê có thể lựa chọn không tách các yếu tố dịch vụ khác ra khỏi yếu tố thuê và thay vào đó hạch toán tất cả các yếu tố vào một hợp đồng thuê tài sản. [IFRS 16:13-15] Bên cho thuê sẽ tập hợp tất cả số tiền nhận được từ giao dịch thuê theo IFRS 15 - Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng. 3.1.5. Hạch toán kế toán cho bên thuê Khi bắt đầu giao dịch thuê tài sản, bên thuê sẽ ghi nhận quyền sử dụng tài sản và nợ phát sinh liên quan đến giao dịch thuê tài sản đó. [IFRS 16:22] Quyền sử dụng tài sản được đo lường ban đầu bằng tổng tiền thuê phải trả cộng với bất kỳ loại chi phí trực tiếp ban đầu nào phát sinh từ bên thuê. Nếu phát sinh các điều khoản ưu đãi tiền thuê hoặc bên thuê thanh toán trước hay ngay khi bắt đầu thời gian thuê hoặc có các nghĩa vụ hoàn lại khác thì cần phải điều chỉnh bổ sung. [IFRS 16:24] Sau khi bắt đầu thuê, bên thuê sẽ xác định quyền sử dụng tài sản bằng cách sử dụng mô hình giá gốc, ngoại trừ: [IFRS 16:29, 34, 35] (i) Quyền sử dụng tài sản là bất động sản đầu tư và bên thuê đo lường giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư theo IAS 40; hoặc 353
5. (ii) Quyền sử dụng tài sản liên quan đến loại tài sản, máy móc và trang thiết bị (PPE) mà bên thuê áp dụng mô hình định giá lại theo IAS 16, trong trường hợp này tất cả quyền sử dụng tài sản liên quan đến loại PPE đó có thể phải được định giá lại. Theo mô hình giá gốc, quyền sử dụng tài sản được xác định bằng công thức nguyên giá trừ đi khấu hao lũy kế và lỗ lũy kế do suy giảm giá trị tài sản. [IFRS 16:30(a)] Tổng tiền thuê phải trả được xác định ban đầu bằng giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền thuê trong thời gian thuê, được chiết khấu tại mức tỷ suất được ấn định theo hợp đồng thuê nếu tỷ suất này có thể được xác định dễ dàng. Nếu tỷ suất này khó có thể được xác định thì bên thuê cần sử dụng lãi suất biên đi vay của họ. [IFRS 16:26] Các khoản thanh toán tiền thuê biến đổi phụ thuộc vào chỉ số hoặc tỷ lệ được xác định trong công thức đo lường ban đầu của tổng tiền thuê tài sản và tại ngày bắt đầu thuê. Số tiền mà bên thuê dự kiến phải trả theo giá trị còn lại được bảo đảm cũng sẽ được xác định. [IFRS 16:27(b),(c)] Các khoản thanh toán tiền thuê biến đổi không nằm trong công thức xác định tổng tiền thuê phải trả sẽ được ghi nhận trong báo cáo lãi lỗ trong kỳ mà sự kiện hoặc điều kiện thanh toán phát sinh, trừ khi chi phí được xác định trong giá trị sổ sách của tài sản khác theo chuẩn mực khác. [IFRS 16:38(b) Tổng tiền thuê phải trả sau đó sẽ được xác định lại để phản ánh sự thay đổi trong: [IFRS 16:36] (i) Thời hạn thuê (sử dụng tỷ suất chiết khấu đã điều chỉnh); (ii) Đánh giá lựa chọn mua hàng (sử dụng tỷ suất chiết khấu đã điều chỉnh); (iii) Số tiền dự kiến phải trả theo giá trị còn lại được bảo đảm (sử dụng tỷ suất chiết khấu cũ); hoặc (iv) Các khoản thanh toán tương lai phát sinh từ sự thay đổi trong chỉ số hoặc tỷ lệ được sử dụng để xác định các khoản thanh toán này (sử dụng tỷ suất chiết khấu cũ). Việc đo lường lại ở trên đây được coi như điều chỉnh quyền sử dụng tài sản thuê. [IFRS 16:39] Việc sửa đổi hợp đồng thuê cũng là một căn cứ để đo lường lại tổng tiền thuê phải trả, nếu không chúng sẽ được xử lý như một hợp đồng thuê riêng biệt. [IFRS 16:36(c)] 3.1.6. Hạch toán kế toán cho bên cho thuê Bên cho thuê sẽ phân loại mỗi hợp đồng thuê tài sản là thuê tài chính hay thuê hoạt động. [IFRS 16:61] Một hợp đồng thuê tài sản được phân loại là thuê tài chính nếu bên cho thuê chuyển phần lớn rủi ro cũng như lợi ích đi kèm với quyền sở hữu tài sản cơ sở. Các hợp đồng thuê tài sản còn lại sẽ được phân loại là thuê hoạt động. [IFRS 16:62] Các ví dụ về các tình huống thuê tài chính như sau: [IFRS 16:63] - Là giao dịch thuê tài sản trong đó bên cho thuê chuyển quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi kết thúc thời hạn thuê. - Bên thuê được lựa chọn mua tài sản tại mức giá dự kiến thấp hơn giá trị hợp lý tại ngày thực hiện, theo đó ngày bắt đầu hợp đồng thuê được coi như ngày thực hiện quyền mua. - Thời hạn thuê chiếm đa số thời gian sử dụng hữu ích của tài sản, kể cả khi quyền sở hữu tài sản không được chuyển giao tại thời điểm bắt đầu thuê, giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu ít nhất phải bằng phần lớn giá trị hợp lý của tài sản được thuê. - Tài sản được thuê có tính chất chuyên dụng mà chỉ có bên thuê mới có thể sử dụng mà không cần phải sửa đổi nhiều. 354
6. Khi bắt đầu thời gian thuê, bên cho thuê sẽ ghi nhận tài sản theo hợp đồng thuê tài sản tài chính là một khoản phải thu với giá trị bằng với khoản đầu tư thuần trong hợp đồng thuê. [IFRS 16:75] Bên cho thuê ghi nhận thu nhập tài chính trong thời gian thuê của hợp đồng thuê tài sản tài chính, dựa trên mô hình phản ánh tỷ suất sinh lợi cố định theo kỳ trên khoản đầu tư ròng đó. [IFRS 16:75] Tại ngày bắt đầu thuê, bên cho thuê là nhà sản xuất hay người bán hàng sẽ ghi nhận lãi/lỗ bán hàng theo chính sách ghi nhận toàn bộ doanh thu mà IFRS 15 đang áp dụng. [IFRS 16:71c)] Bên cho thuê ghi nhận các khoản thanh toán tiền thuê hoạt động như một khoản thu nhập theo phương pháp đường thẳng hoặc theo phương pháp có hệ thống khác nếu xảy ra trường hợp lợi nhuận từ việc sử dụng tài sản cơ sở bị giảm xuống. [IFRS 16:81] 3.1.7. Giao dịch bán và cho thuê lại tài sản Để xác định được việc chuyển giao một tài sản có được coi là một giao dịch bán tài sản hay không thì doanh nghiệp cần áp dụng các điều kiện trong IFRS 15 để xác định khi nào một nghĩa vụ phải thực hiện được thỏa mãn. [IFRS 16:99] Nếu việc chuyển giao tài sản thỏa mãn các điều kiện của IFRS 15 đã được xem là một giao dịch bán tài sản thì bên bán xác định quyền sử dụng tài sản theo tỷ lệ giá trị sổ sách trước đó của tài sản liên quan đến quyền sử dụng tài sản hiện tại. Theo đó, bên bán chỉ ghi nhận số lãi hoặc lỗ liên quan đến quyền đã chuyển giao cho bên mua. [IFRS 16:100a)] Nếu giá trị hợp lý của số tiền bán hàng không bằng giá trị hợp lý của tài sản hoặc nếu các khoản thanh toán tiền thuê không theo giá trị thị trường thì số tiền bán hàng này sẽ được điều chỉnh theo giá trị hợp lý bằng cách tính đến khoản thanh toán trước hoặc tài trợ bổ sung. [IFRS 16:101] 3.2. Giải pháp hoàn thiện Hệ thống pháp lý của Việt Nam về thuê tài sản Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) công bố chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 16 - Thuê tài sản (IFRS 16) vào tháng 1/2016 để thay thế Chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 - Thuê tài sản (IAS 17); được áp dụng từ ngày 01/01/2019, IFRS 16 trình bày cách thức ghi nhận, đo lường, lập và trình bày các giao dịch thuê tài sản trên BCTC theo IFRS. Chuẩn mực này đưa ra phương pháp hạch toán kế toán cho bên thuê, yêu cầu bên thuê ghi nhận tài sản và nợ cho tất cả các giao dịch thuê tài sản ngoại trừ tài sản có thời hạn thuê 12 tháng hoặc ít hơn hay tài sản có giá trị thấp. Chuẩn mực IFRS 16 được Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) ban hành sau khi hoàn thành dự án kéo dài trên 30 năm về việc sửa đổi nguyên tắc kế toán thuê tài sản. Việc sửa đổi này bắt nguồn từ việc IASB cho rằng, Chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 (IAS 17) - Thuê tài sản phân chia hai loại hình thuê hoạt động và thuê tài chính là không phù hợp, dẫn đến quá nhiều cơ cấu và thông tin tài chính ngoại bảng. Giải pháp của IASB xuyên suốt quá trình hoàn thành dự án là xóa bỏ khác biệt giữa thuê hoạt động và thuê tài chính và kế toán các khoản thuê tài sản trên bảng cân đối kế toán. IASB đề xuất một phương pháp kế toán duy nhất cho tất cả các hình thức thuê tài sản (tương tự như thuê tài chính theo IAS 17). Theo đó, nguyên tắc kế toán chính theo IFRS 16 yêu cầu các tổ chức là bên đi thuê tài sản cần kế toán tài sản thuê trên “Bảng cân đối kế toán” với giá trị ghi nhận là “Quyền sử dụng” tài sản và nghĩa vụ thuê tài sản tương ứng. Nguyên tắc kế toán này có khác biệt lớn so với IAS 17 trước đây trong việc kế toán các khoản thuê hoạt động. Bộ Tài chính đang triển khai thực hiện Quyết định 480/QĐ-TTg ngày 18/3/2013 của Thủ tướng Chính phủ về việc phê duyệt Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030 và thực hiện Nghị quyết 35/ NQ- CP ngày 16/5/2016 của Chính phủ về hỗ trợ và phát triển DN đến 2020. Theo đó việc phát triển và hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về Chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam là một trong những nhiệm vụ trọng tâm, cấp bách cần phải được sớm triển 355
7. khai để đáp ứng yêu cầu của nền kinh tế trong giai đoạn mới. Để làm được điều này, Bộ Tài chính đang xây dựng đề án đưa IFRS vào Việt Nam và cập nhật, ban hành mới VAS/VFRS, trong đó đề cập đến hướng đi cho Việt Nam, lộ trình áp dụng và biện pháp triển khai Tại thời điểm ban hành, VAS 06 được đánh giá là đã hòa hợp với IAS 17 và có điểm tiến bộ trong việc quy định nguyên tắc kế toán thuê tài sản. Tuy nhiên, đến nay sau hơn 15 năm đưa vào vận dụng ở thực tế, VAS 06 đã bộc lộ rất nhiều hạn chế cần phải được hoàn thiện cho phù hợp với sự vận động của nền kinh tế Việt Nam cũng như hội nhập với kế toán quốc tế. Xuất phát từ thực tế đó, tác giả đưa ra những nội dung nhằm hoàn thiện hệ thống pháp lý về kế toán thuê tài sản ở Việt Nam, trong đó tập trung đưa ra giải pháp để hoàn thiện Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 06 - Thuê tài sản hiện nay. 3.2.1. Hạn chế và giải pháp hoàn thiện về quy định Xác định hợp đồng thuê của VAS 06 - Thuê tài sản Định nghĩa Thuê tài sản theo VAS 06/IAS 17: “Thuê tài sản là sự thoả thuận giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khoảng thời gian nhất định để được nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần.” Theo VAS 6/IAS 17 việc xác định hợp đồng thuê liên quan tới chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê, vì vậy VAS 6/IAS 17 phân loại thuê tài sản thành 2 hình thức là thuê tài chính và thuê hoạt động. Cụ thể, VAS 6/IAS 17 đưa ra khái niệm: “Thuê tài chính là bên cho thuê chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích kinh tế gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên đi thuê. Thuê hoạt động là bên cho thuê không chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên đi thuê”. Tuy nhiên, Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IRRS 16 - Thuê tài sản đã tiếp cận Hợp đồng thuê tài sản theo một hướng mới, IFRS 16 nhấn mạnh việc xác định hợp đồng thuê vào quyền kiểm soát trong việc sử dụng tài sản. Cụ thể, định nghĩa Thuê tài sản theo IFRS 16: “Thuê tài sản là một hợp đồng, hoặc một phần của hợp đồng, bao gồm việc trao đổi các khoản thanh toán lấy quyền kiểm soát việc sử dụng một tài sản xác định trong một khoảng thời gian.” IFRS 16 không phân loại hợp đồng thuê tài sản là thuê tài chính và thuê hoạt động, mà IFRS 16 đi đánh giá hợp đồng chứa đựng quyền kiểm soát việc sử dụng tài sản. Nếu như hợp đồng không chứa đựng quyền kiểm soát việc sử dụng tài sản thì hợp đồng đó không xác định là hợp đồng thuê tài sản theo IFRS 16. Để đánh giá liệu hợp đồng có chứa đựng quyền kiểm soát việc sử dụng tài sản xác định trong một khoảng thời gian, đơn vị cần đánh giá liệu rằng, trong suốt thời gian sử dụng, bên đi thuê có các quyền sau hay không: (a) quyền kiểm soát việc thụ hưởng các lợi ích kinh tế từ sử dụng tài sản xác định, và (b) quyền quyết định việc sử dụng tài sản xác định. Hợp đồng chứa đựng quyền kiểm soát việc sử dụng tài sản theo IFRS 16 phải thỏa mãn các điều kiện sau: Thứ nhất, có tồn tại một tài sản xác định Hợp đồng có xác định rõ tài sản riêng biệt về mặt hiện vật hoặc một bộ phận có năng lực của tài sản có được coi là tài sản xác định. Bộ phận có năng lực của tài sản thể hiện tính riêng biệt về mặt hiện vật hoặc thể hiện phần lớn mọi năng lực của tài sản và bên đi thuê có quyền thụ hưởng phần lớn các lợi ích kinh tế liên quan Bên cho thuê có thực quyền thay thế tài sản: Bên cho thuê có thực quyền thay thế tài sản chỉ khi thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện sau: + Bên cho thuê thực sự có khả năng thay thế tài sản cho thuê trong thời gian sử dụng. + Bên cho thuê có thể thu được lợi ích kinh tế từ việc thực hiện quyền thay thế tài sản. 356
8. Thực quyền đối với việc thay đổi tài sản cho thuê được thể hiện ở các góc độ: (i) Quyền thay thế tài sản của bên cho thuê có hiệu lực trong suốt thời gian sử dụng (ii) Bối cảnh tại ngày bắt đầu hợp đồng không tính đến các sự kiện tương lai không chắc chắn xảy ra tại ngày bắt đầu hợp đồng (iii) Chi phí dự kiến của việc thay thế tài sản, nếu chi phí thay thế dự kiến vượt quá lợi ích mang lại, quyền thay đổi tài sản sẽ ít có hiệu lực trên thực tế. Thứ hai, bên đi thuê có quyền thụ hưởng phần lớn các lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản trong thời gian sử dụng - Quyền hạn của bên đi thuê với việc sử dụng tài sản thế nào? - Bên đi thuê có phải trả bên cho thuê số tiền tương ứng mức độ sử dụng tài sản? Đánh giá các yếu tố tại ngày bắt đầu hợp đồng thuê, bao gồm: + Các lợi ích thu được trực tiếp hay gián tiếp: Thông qua sử dụng, nắm giữ hoặc cho thuê lại tài sản. + Phạm vi điều chỉnh của hợp đồng: Đánh giá ảnh hưởng của quyền tự vệ và các lợi ích từ việc sử dụng tài sản trong phạm vi điều chỉnh của hợp đồng. + Đánh giá các khoản phải trả cho bên cho thuê: Vẫn coi là một phần lợi ích thu được bởi bên đi thuê. Thứ ba, bên đi thuê có quyền quyết định cách thức và mục đích sử dụng tài sản trong suốt quá trình sử dụng Bên đi thuê có quyền quyết định mục đích sử dụng của tài sản trong suốt thời gian đi thuê nếu: + Bên đi thuê có thể quyết định phương thức và mục đích sử dụng tài sản, hoặc + Các quyết định liên quan tới phương thức và mục đích sử dụng tài sản được xác định trước, cụ thể: Bên đi thuê có quyền vận hành tài sản mà bên cho thuê không có quyền thay đổi chỉ dẫn hoạt động trong suốt thời gian sử dụng, hoặc bên đi thuê thiết kế tài sản theo hướng xác định trước cách thức và mục đích sử dụng tài sản trong suốt thời gian thuê. Quy trình đánh giá để xác định hợp đồng thuê được tóm tắt trong Sơ đồ 1 Sơ đồ 1: ĐÁNH GIÁ HỢP ĐỒNG CHỨA ĐỰNG ĐIỀU KHOẢN THUÊ Nguồn: Tổng hợp từ IFRS 16 357
9. Vận dụng IFRS 16 để Xác định hợp đồng thuê ở tình huống sau: Market-Fresh Ltd ký thỏa thuận (Hợp đồng A) trong vòng 5 năm sử dụng một gian hàng bán lẻ (quầy 16) trong Trung tâm thương mại do Alpha vận hành (bên cho thuê). Các điều khoản trong hợp đồng như sau: + Market-Fresh Ltd có quyền sử dụng quầy bán lẻ từ 6 giờ sáng đến 11 giờ đêm là quãng thời gian trung tâm thương mại được bảo đảm an ninh. Ngoài thời gian này, quầy hàng không được phép. + Market-Fresh có quyền tự chọn sản phẩm bày bán và chính sách giá. + Alpha Ltd có thể yêu cầu Market-Fresh di dời đến một tầng khác trong trung tâm trong vòng 5 năm. Trong trường hợp này, Alpha Ltd sẽ trả chi phí di dời. Tuy nhiên, Market-Fresh có quyền lựa chọn di dời hay không. Hợp đồng A có phải hợp đồng thuê không? Xem xét các điều kiện để xác định hợp đồng thuê theo IFRS 16: (1) Có tồn tại tài sản xác định? Hợp đồng A: Có thể coi quầy hàng bán lẻ là một bộ phận có năng lực riêng biệt về mặt hiện vật trong tổng thể trung tâm thương mại. Hợp đồng chỉ rõ rằng Market-Fresh được phép sử dụng quầy 16, riêng biệt về mặt hiện vật đối với phần còn lại của trung tâm thương mại. Alpha Ltd không có thực quyền thay thế quầy 16. Alpha có thể yêu cầu Market-Fresh di dời nhưng Market-Fresh có quyền lựa chọn đi hay ở. Nếu: Hai điều khoản mới của Hợp đồng A: - Alpha Ltd có quyền di dời Market-Fresh đến một vị trí mới nếu quầy 16 cần được sửa chữa hay bảo dưỡng. - Alpha Ltd có quyền di dời Market-Fresh đến một vị trí cùng kích cỡ. Alpha Ltd sẽ phải thanh toán cả chi phí di dời và chi phí gián đoạn kinh doanh cho Market-Fresh. (Lưu ý: Việc thay thế này mang lại lợi ích cho Alpha nếu tìm được khách thuê khác chịu trả tiền thuê cao hơn mức thị trường cho quầy số 16. Tại ngày bắt đầu hợp đồng thuê, Alpha không nghĩ rằng sẽ tìm được một người thuê khác.) Các điều khoản này không ảnh hưởng đến việc đánh giá thực quyền thay thế tài sản của Alpha Ltd. Quầy số 16 vẫn là tài sản xác định trong hợp đồng A. (2) Bên đi thuê có quyền thụ hưởng phần lớn các lợi ích kinh tế từ việc sử dụng tài sản trong thời gian sử dụng? Market-Fresh có quyền thụ hưởng phần lớn các lợi ích kinh tế từ sử dụng quầy bán lẻ: Việc Market-Fresh không được mở quầy ngoài thời gian quy định không ảnh hưởng đến việc toàn quyền sử dụng tài sản này và quyền thu được lợi ích kinh tế từ việc bán hàng trong thời gian trung tâm thương mại mở cửa. Nếu: Hợp đồng A có thêm một số điều khoản như sau: + Alpha Ltd yêu cầu Market-Fresh trả thêm 5% lợi nhuận ngoài tiền thuê trả hàng tháng. + Market-Fresh ký hợp đồng cho thuê lại khoảng 10% diện tích quầy 16 cho cửa hàng bán thực phẩm. Bên đi thuê lại tự chịu trách nhiệm quản lý hàng hóa. Các điều khoản này không khiến Market-Fresh không thể thụ hưởng phần lớn lợi ích kinh tế từ sử dụng tài sản đi thuê. Không điều khoản nào ngăn ngừa Market-Fresh thụ hưởng phần lớn lợi ích. Việc chi trả thêm cho Alpha Ltd một phần dòng tiền thu được từ tài sản đi thuê không ảnh hưởng đến việc thụ hưởng phần lớn lợi ích kinh tế của Market- Fresh. Lợi ích kinh tế từ sử dụng tài sản đi thuê bao gồm cả lợi ích từ việc cho thuê bên thứ ba thuê lại. 358
10. (3) Market-Fresh có quyền quyết định cách thức và mục đích sử dụng tài sản trong suốt quá trình sử dụng Market-Fresh có quyền quyết định việc sử dụng quầy 16 trong hợp đồng A: Do Market- Fresh có thể tự chọn sản phẩm để bán và quyết định giá bán, công ty có quyền ra quyết định ảnh hưởng đến lợi ích kinh tế phát sinh từ sử dụng quầy 16. Hợp đồng A là hợp đồng thuê. Nếu quyền ra quyết định được xác định trước, cân nhắc thêm các tình huống có thể xảy ra: + Bên đi thuê ký hợp đồng vận chuyển trong khi bên cho thuê chỉ có duy nhất một xe tải; Địa điểm và hàng hóa được xác định rõ trong hợp đồng; Bên đi thuê có thể lựa chọn cách thức thực hiện chuyến đi (lộ trình, tốc độ, điểm nghỉ, etc.); Bên đi thuê có quyền vận hành tài sản thuê. + Đơn vị cung cấp điện thuê một trang trại điện mặt trời từ một nhà máy điện trong vòng 20 năm.; Trang trại điện mặt trời được đơn vị cung cấp điện thiết kế nhưng do nhà máy điện sở hữu; Đơn vị cung cấp điện thiết kế trang trại điện mặt trời, xác định trước cách thức và mục đích sử dụng. Xác định hợp đồng thuê là nội dung thay đổi bước ngoặt trong IFRS 16, mở ra một kỷ nguyên mới cho việc ghi nhận thông tin về kế toán thuê tài sản. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 (IAS 17) - Thuê tài sản phân chia hai loại hình thuê hoạt động và thuê tài chính là không phù hợp, dẫn đến quá nhiều cơ cấu và thông tin tài chính ngoại bảng. Giải pháp của IASB xuyên suốt quá trình hoàn thành dự án là xóa bỏ khác biệt giữa thuê hoạt động và thuê tài chính. IASB đề xuất một phương pháp kế toán duy nhất cho tất cả các hình thức thuê tài sản (tương tự như thuê tài chính theo IAS 17). Theo đó, nguyên tắc kế toán chính theo IFRS 16 yêu cầu các tổ chức là bên đi thuê tài sản cần kế toán tài sản thuê trên “Bảng cân đối kế toán” với giá trị ghi nhận là “Quyền sử dụng” tài sản và nghĩa vụ thuê tài sản tương ứng. Nguyên tắc kế toán này có khác biệt lớn so với IAS 17 trước đây trong việc kế toán các khoản thuê hoạt động. 3.2.2. Hạn chế và giải pháp hoàn thiện Kế toán đối với bên đi thuê trong Chế độ kế toán Việt Nam hiện hành Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 06 - Thuê tài sản (VAS 06) và Chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành Thông tư 200/2014/TT/BTC ngày 22/12/2014 quy định tương tự như Chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 - Thuê tài sản (IAS 17) đưa ra Kế toán đối với bên đi thuê như sau: Kế toán thuê tài sản tại bên đi thuê - Thuê tài chính + Tại thời điểm khởi đầu thuê: Bên đi thuê ghi nhận giá trị tài sản thuê tài chính và nợ gốc phải trả về thuê tài sản với cùng giá trị là giá thấp hơn giữa giá trị hợp lí của tài sản và giá trị hiện tại của các khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Tỉ lệ chiết khấu sử dụng để tính giá trị hiện tại của MLP là tỉ lệ lãi suất ngầm định, hoặc tỉ lệ lãi suất biên đi vay của bên đi thuê. Các chi phí phát sinh liên quan trực tiếp đến việc thuê tài sản của bên đi thuê được tính vào giá trị tài sản thuê. Các khoản nợ phải trả về thuê tài chính cần phải được phân biệt thành nợ ngắn hạn và nợ dài hạn + Trong thời gian thuê tài sản: Khoản thanh toán tiền thuê phải được chia thành nợ gốc phải trả từng kì và chi phí tài chính. Khấu hao tài sản thuê tài chính được xác định theo qui định của IAS 16. Phương pháp khấu hao đối với tài sản thuê phải tính khấu hao tương tự như phương pháp áp dụng đối với tài sản thuộc sở hữu của bên đi thuê. Kế toán thuê tài sản tại bên đi thuê - Thuê hoạt động + Chi phí thuê được hạch toán vào chi phí trong kì Theo Chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 - Thuê tài sản (“IAS 17”), bên đi thuê phải phân biệt giữa thuê tài chính (trên bảng cân đối kế toán) và thuê hoạt động (ngoài bảng cân đối kế toán). Tuy nhiên, mô hình mới theo IFRS 16 yêu cầu bên đi thuê phải ghi nhận hầu hết các hợp đồng thuê trên bảng cân đối kế toán, miễn trừ tùy chọn cho thuê ngắn hạn và cho thuê tài sản có giá trị thấp. Đối với bên đi thuê đã ký kết hợp đồng được phân loại là thuê hoạt động theo IAS 17, IFRS 16 có thể có tác động rất lớn đến báo cáo tài chính. 359
11. Đầu tiên, IFRS 16 sẽ ảnh hưởng đến Bảng cân đối kế toán và các chỉ số liên quan đến Bảng cân đối kế toán như chỉ số Tổng nợ/ Vốn chủ sở hữu. Bên cạnh đó, IFRS 16 cũng sẽ ảnh hưởng đến Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh do doanh nghiệp cần phải ghi nhận chi phí lãi vay cho nghĩa vụ thuê (nghĩa vụ thanh toán tiền thuê) và doanh nghiệp cũng cần phải tính khấu hao đối với 'quyền sử dụng tài sản' (nghĩa là tài sản phản ánh quyền sử dụng tài sản thuê). Do đó, đối với hợp đồng thuê trước đây được phân loại là thuê hoạt động, tổng chi phí vào đầu thời gian thuê sẽ cao hơn so với IAS 17. IFRS 16 đưa ra Phương pháp Bảng cân đối Kế toán để xác định kế toán thuê tài sản đối với bên đi thuê Nội dung của Phương pháp Bảng cân đối Kế toán như sau: Mô hình đánh giá đơn nhất Tất cả các khoản thuê với thời hạn lớn hơn 12 tháng đều phải được ghi nhận trên bảng CĐKT: + Phản ánh quyền sử dụng của bên đi thuê với tài sản được thuê trên Phần Tài sản trên BCĐKT của bên đi thuê; + Phản ánh nghĩa vụ thanh toán tiền thuê tài sản của bên đi thuê trên Phần Nợ phải trả trên BCĐKT của bên đi thuê. Ghi nhận lần đầu: Khoản đi thuê được đánh giá cho lần ghi nhận đầu tiên như sau: Chi phí của quyền sử dụng tài sản bao gồm: + Công nợ liên quan đến khoản thuê trong lần ghi nhận đầu tiên + Các khoản thanh toán tiền thuê phải trả trước hoặc tại ngày bắt đầu, trừ đi các khoản chiết khấu nhận được, + Các chi phí trực tiếp ban đầu của bên đi thuê, và + Chi phí ước tính sẽ phát sinh nếu bên đi thuê phải loại bỏ tài sản, phục hồi lại mặt bằng hoặc phục hồi lại tài sản theo điều kiện yêu cầu bởi khoản thuê tại thời điểm bắt đầu thuê hoặc tại các thời điểm sau đó. Đánh giá tại các thời điểm lập báo cáo tài chính: + Các khoản thuê được đánh giá như sau: (Bảng 1) Bảng 1: Đánh giá khoản thuê tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Bảng cân đối kế toán Báo cáo kết quả kinh doanh Chi phí Chỉ tiêu Quyền sử dụng TS Công nợ thuê Khấu hao tài chính 1. Đánh Giá trị hiện tại của N/A (None applicable) - Không áp giá lần Nguyên giá các khoản tiền thuê dụng N/A đầu chưa trả 2. Đánh Nguyên giá trừ khấu Ghi nhận vào chi phí hoạt động giá lại hao lũy kế/Suy giảm Xác định thời gian khấu hao: giá trị - Bên đi thuê có sở hữu tài sản sau + Hao mòn được tính khi kết thúc thời gian thuê: khấu hao toán theo IAS 16 tới hết thời gian sử dụng hữu ích của + Suy giảm giá trị tài sản. được đánh giá theo - Bên đi thuê không sở hữu tài sản IAS 36 sau khi kết thúc thời gian thuê: Khấu hao tới thời điểm sớm hơn của thời gian sử dụng hữu ích và thời điểm kết thúc hợp đồng thuê. 360
12. + Ghi nhận Công nợ thuê và chi phí lãi: (Bảng 2) Bảng 2: Ghi nhận công nợ thuê và chi phí lãi tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Bảng cân đối kế toán Báo cáo kết quả kinh doanh Chỉ tiêu Chi phí tài Quyền sử dụng TS Công nợ thuê Khấu hao chính 1. Đánh Nguyên giá Giá trị hiện tại của N/A (None applicable) - Không N/A (None giá lần các khoản tiền thuê áp dụng applicable) đầu chưa trả 2. Đánh Nguyên giá trừ khấu Giá trị áp dụng Ghi nhận vào chi phí hoạt động Ghi nhận vào giá lại hao lũy kế/Suy giảm Phương pháp giá trị chi phí tài giá trị phân bổ chính Vận dụng để trình bày thông tin liên quan tới hợp đồng thuê Market-Fresh Ltd Market-Fresh Ltd tham gia vào hợp đồng thuê 5 năm để được sử dụng kios bán lẻ. Những điều khoản của hợp đồng: + Market-Fresh đồng ý thanh toán cố định $50,000 hàng năm trong suốt 5 năm, tiền thuê được thanh toán sau mỗi năm. + Do đây là hợp đồng thuê tài sản, tỷ lệ chiết khấu không được xác định thông qua hợp đồng. Tuy nhiên, Market-Fresh có lãi suất vay vốn là 4,25% với các khoản vay có cùng thời hạn và mức độ đảm bảo. + Market-Fresh quyết định rằng quyền sử dụng tài sản cần được khấu hao theo phương pháp đường thẳng trong suốt thời gian thuê. Cách thức hạch toán cho hợp đồng thuê Market-Fresh Ltd theo IAS 17/VAS 6 và theo IFRS 16 như sau: (Bảng 3) Bảng 3: Kế toán ghi nhận thông tin của hợp đồng thuê Market-Fresh Ltd theo IAS 17/VAS 6 và theo IFRS 16 Năm Bảng cân đối kế toán 0 1 2 3 4 5 IAS17/VAS6 (Thuê hoạt động) Không có tài sản hay công nợ được ghi nhận IFRS16 (Mô hình BCĐKT) PV của 50.000 @4,25% - Công nợ thuê 221.036 180.431 138.099 93.968 47.962 - - Quyền sử dụng TS (GTCL) 221.036 176.829 132.622 88.415 44.207 - Năm Báo cáo kết quả kinh doanh 0 1 2 3 4 5 IAS17/VAS6 (Thuê hoạt động) - Trả tiền thuê (chi phí hoạt động) 50.000 50.000 50.000 50.000 50.000 IFRS16 (Mô hình BCĐKT) - Chi phí lãi (chi phí tài chính) 9.394 7.668 5.869 3.994 2.038 - Khấu hao (chi phí hoạt động) 44.207 44.207 44.207 44.207 44.207 361
13. 4. Kết luận Nền kinh tế Việt Nam với xu hướng phát triển tốc độ cao trong tương lai, các DN Việt Nam đóng vai trò tích cực trong sự phát triển đó. Một giải pháp tài chính hiệu quả sẽ được các DN Việt Nam lựa chọn phù hợp với xu thế của thế giới đó là thuê tài sản. Sau 15 năm ban hành, Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 17 - Thuê tài sản do Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IASB ban hành đã bộc lộ những hạn chế. Vào tháng 1 năm 2016, Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế (“IASB”) đã ban hành Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 16 - Thuê tài sản (“IFRS 16”), và từ đây bắt đầu một kỷ nguyên mới về kế toán thuê tài sản. IFRS 16 sẽ có hiệu lực từ 1/1/2019 Ở Việt Nam, Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 06 - Thuê tài sản được ban hành theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 dựa trên tinh thần của IAS 17 - Thuê tài sản. Để giúp các DN Việt Nam hòa nhập và phát triển với kinh tế thế giới thì việc hoàn thiện hệ thống pháp lý về kế toán thuê tài sản ở Việt Nam là vấn đề được đặt ra. Nhận thức được vai trò của giao dịch thuê tài sản trong DN, sau một thời gian nghiên cứu và tìm hiểu các văn bản pháp luật có liên quan, xuất phát từ thực tế của DN, tác giả đã trình bày các quan điểm và nội dung của Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 17 - Thuê tài sản, chỉ ra những hạn chế trong quy định pháp lý của Việt Nam để từ đó đưa ra những giải pháp hoàn thiện hệ thống pháp lý của Việt Nam về thuê tài sản nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho các DN khi áp dụng chuẩn mực này trong thực tế, góp phần giúp nền kinh tế Việt Nam hội nhập với quốc tế. TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Bộ Tài chính (2005), Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam, NXB Tài chính 2. Bộ Tài chính (2002), Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002về việc ban hành và công bố (06) chuẩn mực kế toán Việt Nam (Đợt 2), ban hành ngày 31/12/2002 3. Bộ Tài chính (2003), Thông tư 105/2003/TT-BTC hướng dẫn vận dụng Chuẩn mực kế toán Việt Nam, ban hành ngày 6/11/2003 4. Bộ Tài chính (2007), Thông tư 161/2007/TT-BTC hướng dẫn thực hiện 16 Chuẩn mực kế toán, ban hành ngày 31/12/2007 5. Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB, IFRS 16 - Thuê tài sản(Bản dịch của Bộ Tài chính và Công ty TNHH Deloitte Việt Nam 2017) 6. Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB, IAS 01 - Trình bày Báo cáo tài chính (Bản dịch của Bộ Tài chính và ACCA 2018) 7. Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB, IAS 17 - Thuê tài sản (Bản dịch của Bộ Tài chính và ACCA 2015) 8. Thủ tướng Chính phủ (2013), Quyết định 480/QĐ -TTg ngày 18/3/2013 của Thủ tướng Chính phủ về việc phê duyệt Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030, ban hành ngày 18/3/2013 9. Thủ tướng Chính phủ (2016), Nghị quyết 35/ NQ- CP ngày 16/5/2016 của Chính phủ về hỗ trợ và phát triển DN đến 2020, ban hành ngày 16/5/2016 10. Tài liệu của Hội thảo về cho thuê tài chính với chủ đề "Thuê tài chính - Lời giải vốn trung dài hạn cho doanh nghiệp Việt Nam - Kinh nghiệm từ Nhật Bản" do Ngân hàng TMCP Đầu tư và Phát triển Việt Nam phối hợp vớiCông ty Cho thuê tài chính TNHH BIDV - SuMi TRUST ngày 01/8/2018 tại TP. Hồ Chí Minh 11. 12. 13. 14. 15. 362